引論：我們?yōu)槟砹?3篇作業(yè)成本論文范文，供您借鑒以豐富您的創(chuàng)作。它們是您寫作時的寶貴資源，期望它們能夠激發(fā)您的創(chuàng)作靈感，讓您的文章更具深度。

篇1

某生豬原料供應物流企業(yè)設有倉儲部、運輸部、裝卸部、貨代部、配送部、行政部，該企業(yè)2011年8月份簽訂了甲乙兩份不同的物流服務合同，合同均規(guī)定將30000件的生豬原料從A地運往B地。其中，甲合同規(guī)定：30000件生豬原料一次性從A地運到物流公司，然后每三天分送3000件送至B地；乙合同規(guī)定，30000件貨物分三次送到物流公司，然后每天送1000件到B地。

第一步：確認和歸集企業(yè)發(fā)生的各種資源耗費該物流企業(yè)資源耗費包括工資、燃料、輪胎、保養(yǎng)修理費、養(yǎng)路費等。該物流企業(yè)8月份間接費用合計數(shù)經過統(tǒng)計一共發(fā)生100000元，其明細科目分別為運輸部15000元、貨代部1800元、倉儲部30000元、裝卸部12000元、配送部38000元、行政部3200元。

第二步：選擇資源消耗的動因資源消耗動因是分配作業(yè)所耗資源的依據(jù)，作業(yè)的資源動因往往不僅僅只有一個，應該選擇與實耗資源相關程度較高并且易于量化的資源動因作為分配作業(yè)成本、計算成本的依據(jù)，比如：人工小時、機器小時、機器準備次數(shù)、產品批數(shù)、收料次數(shù)、物料搬運量、訂單份數(shù)、檢驗次數(shù)、流程改變次數(shù)等，養(yǎng)路費和燃料消耗的動因可以選擇所運輸貨物的重量或者里程，裝卸人員工資與裝卸件數(shù)有關，可以作為動因，包裝作業(yè)可以選擇包裝物品的件數(shù)等等。根據(jù)資源消耗的動因計算出動因系數(shù)以及單位成本動因費用分配率，如表1所示。

第三步：將間接費用按單位成本動因分配率和作業(yè)進行歸集分配根據(jù)統(tǒng)計出來的動因總數(shù)和各個作業(yè)單位成本動因費用分配率，計算出各個作業(yè)應該承擔的間接費用，然后加總計算出每份合同應該消耗的總的成本。其計算公式為：分攤成本=某作業(yè)成本（庫）分配率×被某產品耗用作業(yè)動因數(shù)量，計算如表2所示。從表2可以看出，同樣數(shù)量的某一貨物，在同一時間內、始發(fā)地與到達地不變的情況下，服務合同乙的成本高于服務合同甲。這種成本信息較真實地反映了兩份物流合同的成本水平，因為合同乙需要的物流服務更加復雜，所以消耗的服務作業(yè)更多。

作業(yè)成本法在物流企業(yè)實施的對策

（一）正確識別物流作業(yè)、合理選擇物流成本動因。物流企業(yè)作業(yè)成本劃分是作業(yè)成本實施的關鍵步驟，在作業(yè)成本劃分時應該遵循成本效益的原則，作業(yè)劃分不可過細或者過粗。作業(yè)劃分過細將會加大成本核算的工作量，增加成本核算的難度，使作業(yè)成本法難于應用；如果劃分過粗很難體現(xiàn)作業(yè)成本管理的先進理念，所以作業(yè)劃分取決于企業(yè)的成本大小、核算人員素質、企業(yè)成本核算的目的等多方面因素，在綜合考慮各因素后適度劃分作業(yè)。對于成本動因的選取，物流企業(yè)同樣要考慮成本效益原則，同時還要考慮獲取成本動因數(shù)據(jù)的難易程度、成本動因計算結果與實際情況的偏差、成本動因對行為的影響等多方面因素，建立合理的物流成本動因。

（二）建立有效的物流信息系統(tǒng)和計算機管理系統(tǒng)。由于物流企業(yè)的物流鏈包括運輸、倉儲、裝卸、包裝、配送等一系列的環(huán)節(jié)，每個環(huán)節(jié)都會涉及不同的作業(yè)，這么龐大的作業(yè)信息的采集和歸集必須建立配套的計算機跟蹤和控制系統(tǒng)，有相應的軟件工具對物流作業(yè)進行管理，建立作業(yè)數(shù)據(jù)庫系統(tǒng)，否則如此多樣化的作業(yè)信息，如果缺少計算機系統(tǒng)的輔助支持，計算起來工作量將非常大，難以發(fā)揮作業(yè)成本法核算的優(yōu)勢。所以，在物流企業(yè)中能否有計算機支持系統(tǒng)，能否設計出符合作業(yè)成本法成本動因歸集和跟蹤的計算機軟件，是作業(yè)成本有效實施的關鍵。

（三）建立與作業(yè)成本法相配套的供應鏈管理系統(tǒng)。作業(yè)成本特別是對高個性化服務的物流企業(yè)來說，在物流鏈發(fā)生的每個環(huán)節(jié)，都會產生不同的作業(yè)，決定了物流企業(yè)的作業(yè)成本鏈將是一個龐大的系統(tǒng)，對其管理除了計算機輔助管理外，還需要配合供應鏈管理的思想，對物流管理進行系統(tǒng)的研究和分析。供應鏈是以核心企業(yè)為中心，用戶需求為導向，通過控制前饋的物料流和反饋的信息流及資金流，將供應商、制造商、分銷商直到最終用戶連成一個整體的功能網鏈結構模式（馬士華等，2000）。我國2001年實施的《物流術語》國家標準（GB/T18354—2001）中對供應鏈管理定義為：利用計算機網絡技術全面規(guī)劃供應鏈中的商流、物流、信息流、資金流等，并進行計劃、組織、協(xié)調與控制。在作業(yè)成本法管理中應該應用供應鏈管理的思想，建立起運輸、倉儲、裝卸、包裝、配送到客戶連成一體的網鏈結構，同時配合物流企業(yè)生產的特點重構供應鏈管理體系，建立貫穿于供應鏈全過程的計算機管理系統(tǒng)，實現(xiàn)供應鏈與計算機系統(tǒng)的有效配合。

篇2

作業(yè)會計的成本計算思路是：產品消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源，生產費用應根據(jù)其發(fā)生的原因，匯集到作業(yè)，并計算出作業(yè)成本，再按產品生產所消耗的作業(yè)量，將作業(yè)成本計入產品成本。按照這一成本動因將成本劃分為：①短期變動成本，如直接材料、直接人工。其短期內仍以產品數(shù)量為基礎，與傳統(tǒng)成本法基本相同；②長期變動成本，以作業(yè)為基礎，作業(yè)量是其成本動因。某種產品分配的長期變動成本數(shù)額在傳統(tǒng)成本法下多為固定成本；③固定成本，在給定的時期內不隨任何作業(yè)的變動而變動的成本，但從長遠來看它也是變動的。

在傳統(tǒng)成本法下，成本計算的準確性取決于間接成本分配的合理性。而在現(xiàn)代企業(yè)制造過程中，資本的有機構成大幅度提高，最終產品和勞務吸納的間接費用大增。這種情況下，按傳統(tǒng)成本計算方法分配將會使產品成本信息嚴重失真。因此，應從成本產生的源頭入手，分析成本發(fā)生的前因后果，將單一標準的分配基礎改為按成本動因的多標準分配，作業(yè)成本法（ABC法）應運而生，提高了成本計算的準確性。

二、強調成本的戰(zhàn)略管理，延伸成本概念

傳統(tǒng)的成本概念只局限于產品的生產制造過程，但隨著市場格局逐漸由賣方市場向買方市場轉化，產品的價值實現(xiàn)比價值形成更為重要，因此，應選擇實施按成本管理要求的全程管理。

ABC法正是立足于這種全程的成本概念進行管理，將成本視野向前延伸到產品的市場需求，分析相關技術的發(fā)展態(tài)勢，將產品的設計向后延伸到顧客的使用、維修及處置階段，且尤其重視在產品投產前設計階段的成本控制。如果說價值工程強調在設計階段剔除產品過剩功能，以達到節(jié)約成本的目的，ABC法則強調在設計過程中消除不增加價值的作業(yè)，對于可增加價值的作業(yè)，在不影響產品必要功能的前提下，也選用低成本作業(yè)。因此，ABC法被看作是價值工程在成本會計應用中的深化、細化。

三、強調決策的成本關聯(lián)性，輔助相關成本決策法

相關成本決策法是管理會計中發(fā)展起來的一種重要的管理決策方法，它將與某種決策相關的成本和收入進行配比來做出決策，只考慮隨決策而變動的成本，忽略不受決策影響的成本。相關成本決策法假設決策對成本在短期內發(fā)生影響和多項決策之間是相互獨立、互不影響的。

相關成本決策法考慮了決策的短期影響，但是從長遠來看：①一旦某項決策敲定，與該決策相關的變動成本就會成為與其他決策無關的固定成本；②所有成本均是變動的，這是因為任何一個企業(yè)不可能僅僅只做一項決策，前期決策會對后期決策產生影響。換言之，某些成本就某單個決策而言是固定的，但就一系列決策而言卻是變動的。相關成本決策法假設決策互為獨立是脫離現(xiàn)實的，生產中企業(yè)總是面臨許多決策，一些決策還同時進行，其相互影響既體現(xiàn)在機會成本上，又表現(xiàn)在未來的潛在成本上。相關成本決策法沒有考慮這種相互影響的內在機制，使用它將導致一定時期內從各項決策取得的收益不具可加性，即整體效果小于單項的決策效果之和。ABC法則在一定程度上能輔助相關成本決策法，它從系統(tǒng)的角度出發(fā)，認為一項決策不僅要考慮其對同期決策的影響，還要考慮其對后續(xù)決策的影響；不僅需要預計未來的機會，而且還要掌握成本的長期習性，其中包括那些不隨單項決策變動，但隨多項決策變動的成本習性。ABC法通過揭示各種成本的動因，了解各決策方案的短期和長期效果，使決策后系統(tǒng)的總體效果大于各單項決策效果之和。

四、重新界定期間費用，完善成本概念

傳統(tǒng)成本觀下，產品成本是指其制造成本，就其經濟內容看，只包括與產品成本直接有關的費用，而用于管理和組織生產的支出則作為期間費用處理。產品成本按費用的經濟用途設置相關項目。而在作業(yè)成本觀下，產品成本是指完全成本。就一個制造中心而言，該制造中心所有的費用支出只要是合理有效的，都是對最終產品有益的支出，就應計入產品成本。即作業(yè)成本觀強調費用支出的合理有效性，而不論其是否與產出直接相關。

作業(yè)成本觀下，也使用期間費用概念，但此時期間費用匯集的是所有無效的、不合理的支出，即所有作業(yè)無效耗費的資源價值和非增值作業(yè)耗費的資源價值，而不是與生產無直接關系的支出。企業(yè)將它們計入期間費用，是希望通過改進相關作業(yè)以消除這些耗費。另外，作業(yè)觀念下成本項目是按作業(yè)類別設置的。這種成本和期間費用的重新界定，是對管理內涵深層次認識的體現(xiàn)，有助于考核企業(yè)的管理效益，同時也完善了產品的成本概念。

篇3

隨著我國教育事業(yè)的改革和發(fā)展，高等學校的數(shù)量不斷增加，辦學規(guī)模不斷擴大。高等學校的管理模式由原來計劃經濟條件下的高度集中管理，逐步轉化為“政府宏觀管理、學校面向社會自主辦學”的新模式。高校的法人地位進一步得到確立。在市場經濟條件下，以法人地位立足的高校要生存，要在生存中求發(fā)展，就必須有高質量的、適應社會需求的，并且在將來能為社會做出貢獻的產品。因此各大高校紛紛引入ISO90000質量管理體系，以提高其教學質量。但質量不是免費的，質量意味著成本。高校在提高教學質量的同時必須控制或降低成本，才能提高其效益，以謀求更好地發(fā)展。為此，本文提出將作業(yè)質量成本管理運用于高校管理體系中的觀點。

二、作業(yè)質量成本管理的含義及其形成條件

（一）作業(yè)質量成本管理的含義

質量成本是20世紀下半葉由美國著名的質量管理專家費根鮑姆（A.V.Feigenbaum）提出，一般是指企業(yè)為了保證和提高產品質量或作業(yè)質量而發(fā)生的一切費用，以及因未達到質量標準而產生的一切損失或賠償費用。質量成本管理是對質量成本進行管理的一種應用管理技術。主要包括：質量成本的統(tǒng)計、核算、分析、考核及質量成本的計劃與控制等。

作業(yè)質量成本管理是20世紀后期形成的，是將作業(yè)管理與質量成本管理相結合，并以質量作業(yè)為核心，將“作業(yè)”、“成本動因”等概念引入到質量成本管理中，是質量成本管理的一種方法。目的是為評定質量體系的有效性提供手段，并為企業(yè)制定內部質量改進計劃、降低成本提供重要依據(jù)。

（二）作業(yè)質量成本管理的形成條件

傳統(tǒng)的質量成本管理是以“產品”為中心。質量成本管理的各個環(huán)節(jié)是圍繞一定產品的質量成本而展開的，對質量成本的發(fā)生本源及其動因缺乏了解。20世紀80年代以后，在美國出現(xiàn)的以“作業(yè)”為核心的作業(yè)成本計算（ABC）及其相繼發(fā)展的作業(yè)成本管理（ABCM），為變革傳統(tǒng)質量成本管理，提出作業(yè)質量成本管理提供了重要思路。現(xiàn)代企業(yè)制度及其管理現(xiàn)代化的科學管理需要，以及企業(yè)的競爭環(huán)境為作業(yè)成本管理的出現(xiàn)提供了客觀環(huán)境和動力。科技的進步，尤其是電子計算技術的發(fā)展為其出現(xiàn)提供了技術支持。由此可見，把質量成本管理從“產品”層深入到每一個“作業(yè)”層，形成以“作業(yè)”為核心的作業(yè)質量成本管理體系，是企業(yè)在競爭環(huán)境下的必然選擇，也是經濟發(fā)展的必然結果。

三、作業(yè)質量成本管理運用于高校的合理性及意義

（一）作業(yè)質量成本管理運用于高校的合理性

在市場經濟條件下，以法人地位自居的高校表現(xiàn)出的產業(yè)性毋庸置疑。《中華人民共和國高等教育法》規(guī)定：“高等教育的任務是培養(yǎng)具有創(chuàng)新精神和實踐能力的高級專門人才，發(fā)展科學技術文化，促進社會主義現(xiàn)代化建設”。由此可見，高等教育的職能是人才培養(yǎng)、科學發(fā)明創(chuàng)造及為社會服務。高校三大職能活動過程已表現(xiàn)出與企業(yè)生產的類似性和漸進性。可見高校在一定程度上已被“企業(yè)化”了。以高校人才培養(yǎng)過程為例：就如同生產產品的過程，其基本環(huán)節(jié)包括：招生宣傳（廣告）——招生（進原料）——在校教育（加工生產）——畢業(yè)考核（產品檢驗）——畢業(yè)分配（出廠）——用人單位的使用及畢業(yè)生信息反饋（質量跟蹤）。由此可知，高校的“生產”過程由多個“作業(yè)”組成，且各“作業(yè)”間的界限及職能比較明確。已被“企業(yè)化”的高校必須也已經以法人地位在今天的市場經濟中競爭、生存。因此，它所面臨的外部環(huán)境同企業(yè)已無很大差異。所以，作業(yè)質量成本管理所需要的外部環(huán)境——以“作業(yè)”為核心的計算體系和管理體系、現(xiàn)代科學技術的支持、現(xiàn)代企業(yè)制度及管理科學化以及激烈的競爭環(huán)境等，高校都已經具備。因此，將作業(yè)質量成本管理引入高校是完全合理的。

同時，更重要的是，高校在引入質量認證體系提高質量的同時，也耗費了巨大的資源，所以質量不是免費的，質量是需要成本的。高校要在競爭中發(fā)展、壯大就必須控制質量成本，提高效益。因此，引入質量成本管理也是必然的選擇。

（二）作業(yè)質量成本管理運用于高校的意義

首先，作業(yè)質量成本管理體現(xiàn)了“過程管理”的新思維，把高校質量成本管理深入的“作業(yè)”過程，實現(xiàn)了高校質量成本的動態(tài)管理。

其次，作業(yè)質量成本管理體現(xiàn)了“源流管理”的思想，把“成本動因”理論引入高校質量成本管理，引導高校從本源上尋求減少或消除無效質量作業(yè)，控制作業(yè)質量耗費，也使高校質量成本管理處于不斷改善的環(huán)境中，有利于高校各部門加強質量成本的控制，挖掘質量成本降低的潛力及準確計算“產品”成本。

四、作業(yè)質量成本管理在高校中的應用

對于高校來說，作業(yè)質量成本管理的運用應包括高校作業(yè)質量成本計算和作業(yè)質量成本管理。

（一）高校作業(yè)質量成本的計算

高校作為非盈利性事業(yè)單位，改革前資金主要或全部來源于財政撥款，對于成本的核算重視不高，且高校的質量成本具有分散性、隱蔽性的特點，使高校的質量成本容易被忽視，因而正確核算高校的質量成本顯得非常重要。核算的基本步驟包括：

1、確認高校主要質量作業(yè)和質量作業(yè)中心。高校質量作業(yè)是指高校為保證和提高教學質量活動的作業(yè)。質量作業(yè)中心是指圍繞某一重要業(yè)務過程的質量關聯(lián)作業(yè)所組成的集合體。質量作業(yè)通常包括控制作業(yè)和控制失效作業(yè)。控制作業(yè)主要指預防作業(yè)和鑒定作業(yè)；控制失效作業(yè)主要是內部損失作業(yè)和外部損失作業(yè)。參考企業(yè)質量成本的分類，并結合高校的特點，本文將高校質量作業(yè)分為：預防作業(yè)、鑒定作業(yè)、內部損失作業(yè)和外部損失作業(yè)。并按質量成本的構成，分設四個質量作業(yè)中心：預防作業(yè)中心、鑒定作業(yè)中心、內部損失作業(yè)中心和外部損失作業(yè)中心。下面結合高校的特點，將不同的質量成本分別歸集到相關的作業(yè)中心中去。具體如下表所示：

預防作業(yè)中心鑒定作業(yè)中心內部損失作業(yè)中心外部損失作業(yè)中心

質量計劃工作新生檢測“產品”報廢質量訴訟

質量培訓期中檢測“產品”返修質量索賠

質量改進措施期終檢測“產品”復檢

質量審核教育設施檢修

質量獎勵

教育能力研究

確認高校主要的質量作業(yè)及確定質量作業(yè)中心，為資源耗費在不同作業(yè)中心中進行分配提供了基礎，也為成本發(fā)生源的明確提供了前提條件，同時質量作業(yè)的歸集，質量作業(yè)中心的明確在一定程度上使大家對質量成本有更一進步的認識和責任心。因此，質量作業(yè)及作業(yè)中心的確認是作業(yè)質量成本管理開展的重要基礎，高校應扎扎實實地作好這一確認工作。

2、將高校質量作業(yè)耗費的資源，按“資源動因”分配到各作業(yè)中心。高校質量作業(yè)耗用資源及作業(yè)量的多少，決定著資源的耗用量。這種資源耗用量與高校質量作業(yè)之間的關系，體現(xiàn)為“資源動因”，它是分配資源耗用的基礎。結合高校來說，就是將耗用的資源按一定的標準——即“資源動因”分配到四大作業(yè)中心。明確各作業(yè)中心的資源耗用總量，有利于成本發(fā)生源的明確，使各作業(yè)中心能夠對自己的責、權更明確，有利于質量成本的控制。同時也為下一步將質量作業(yè)成本分配到各“產品”打下了基礎。此步最重要的是“資源動因”的確定。高校應根據(jù)自己的實際情況并聯(lián)系外界環(huán)境正確確定“資源動因”。

3、將按“資源動因”分配到各作業(yè)中心的資源耗用量，按照“成本動因”分配到各“產品”，正確核心各產品的成本。基于以上高校質量成本的計算方法，高校可編制質量成本匯總明細賬。具體如下表所示：

××高校××年度教育質量成本匯總表

項目

單位高校質量成本匯總合計

本科生研究生二學位……金額（元）百分比（%）

預

防

成

本質量計劃工作費

質量培訓費

質量改進措施費

質量審核費

質量獎勵費

教育能力研究費

鑒

定

成

本新生檢測費

期中檢測費

期終檢測費

教學設施檢修費

內損成本“產品”報廢損失

“產品”返修損失

“產品”復檢損失

外損成本質量訴訟費

質量索賠費

合計

注：表中“百分比”為該項目占總費用的比例。

按照作業(yè)質量成本計算的高校教育質量成本匯總明細表，有利于高校明確各種“產品”，如“本科生”、“研究生”、“二學位”等所產生的質量成本及其構成。使我們能夠明確每一類質量成本的重要性及占總費用的百分比。為從根本上解決質量成本的控制和降低問題，提供了可能性。

（二）高校作業(yè)質量成本管理

高校作業(yè)質量成本管理是將作業(yè)質量成本管理體系引入高校管理中，是在高校作業(yè)質量成本計算框架上的延伸和發(fā)展。具體包括：

1．高校質量作業(yè)分析。高校質量作業(yè)分析可以按質量作業(yè)中心進行。由于質量作業(yè)中心是由圍繞某一重要業(yè)務過程的質量關聯(lián)作業(yè)組成的，所以以作業(yè)中心為單位對質量作業(yè)進行分析會更透徹，更清晰。對某項具體的高校質量作業(yè)可從定性分析到定量分析，直到為顧客提供滿意質量的效果分析，以此層層深入下去，實現(xiàn)對質量作業(yè)的動態(tài)管理。

2．高校質量作業(yè)的成本動因分析。成本動因是推動成本的本源，對高校質量作業(yè)的成本動因進行分析的目的是通過對成本動因的分析來減少或消除低效和無效的質量作業(yè)，以及因這些質量作業(yè)所耗用的資源，這是從根源上尋找優(yōu)化高校質量作業(yè)和質量成本的有效方法。它可通過“頭腦風暴法”由各作業(yè)中心相關人員協(xié)作找出。

3．建立績效評價體系。該體系是對作業(yè)質量成本管理的效果進行分析評價。在具體評價時應首先統(tǒng)計各質量作業(yè)中心的業(yè)績，這是評價的基礎。而對于各質量作業(yè)中心的業(yè)績必須與其定立的質量目標與質量成本目標相聯(lián)系，即考核其是否完成了目標及完成程度。這不但有利于質量目標及質量成本目標的實現(xiàn)，同時也增強了各質量作業(yè)中心的緊密度、依賴感，增強了各部門的質量成本意識。

以上三個步驟緊密相連、互相補充，缺一不可。

五、高校作業(yè)質量成本管理的環(huán)境

高校作業(yè)質量成本管理是高校質量成本管理的一個環(huán)節(jié)，更確切地說是檢測環(huán)節(jié)。要使這個環(huán)節(jié)的作用最大限度地發(fā)揮出來，則必須為其提供一個較好的運行環(huán)境。為此，本文將查理•戴明（CharlesDming）的PDCA管理模式引入到高校的作業(yè)質量成本管理中。

（一）P階段。此階段是規(guī)劃階段。做規(guī)劃時以提高高校教學質量水平，降低高校質量成本支出為目標，通過對高校目前實際質量成本支出的分析，制定本期改進目標。針對改進目標，確定下一步高校質量成本改進重點，研究改進方案，確定具體措施和方法。

（二）D階段。按照改進計劃，實施高校質量成本改進。在實施計劃之前，高校應對相關人員進行計劃實施培訓，樹立降低質量成本重要性的意識。在實施過程中，應對整個實施計劃進行嚴格控制。

（三）C階段。對照計劃要求，通過檢測高校質量水平及高校質量成本核算，來檢查、驗證、改進計劃實施結果。

（四）A階段。在分析改進計劃的實施結果的基礎上，總結改進成果，并形成標準，以供以后實施。對于繼續(xù)存在的問題，進入下一次改進循環(huán)。

高校質量成本控制的PDC模型是一個周而復始、不斷提高的動態(tài)循環(huán)過程，每經過一次循環(huán)，高校的質量成本就會得到改善。高校的作業(yè)質量成本管理更側重于第三階段，也為第四個階段打下了基礎。但對于其他三個階段的涉及較少。因此高校在具體執(zhí)行作業(yè)質量成本管理時應同時加強其他三個階段的工作，以使作業(yè)質量成本管理發(fā)揮更大的作用，

六、結論

綜上所述，本文得出了以下結論：

篇4

成本動因亦稱成本驅動因素,是作業(yè)成本計算法的核心內容。所以我們有必要先對作業(yè)成本計算法加以了解：成本動因是指決定成本發(fā)生的那些重要的活動或事項。它可以是一個事項、一項活動或作業(yè)。從廣義上說,成本動因的確定是作業(yè)成本計算實施的一部分;狹義的看,它又可視作企業(yè)控制制造費用努力的一部分。一般而言,成本動因支配著成本行動,決定著成本的產生,并可作為分配成本的標準。作業(yè)和成本動因的區(qū)別在于作業(yè)是為達到組織的目的和組織內部各部門的目標所需的種種行為;而成本動因是導致成本升降的因素。

二、成本動因的分類

在作業(yè)成本法下，從成本歸屬的角度，作業(yè)成本動因可分為三類：執(zhí)行動因、（均衡）數(shù)量動因和強度動因。

1、執(zhí)行動因。若某項作業(yè)被重復執(zhí)行時，每次作業(yè)消耗的資源費用差別很小，這時作業(yè)的執(zhí)行次數(shù)即可作為成本動因。作業(yè)成本除以作業(yè)執(zhí)行次數(shù)，即是作業(yè)成本動因率。在設計作業(yè)成本系統(tǒng)時，一定要在分析有關作業(yè)歷史資料的基礎上，結合作業(yè)主體的意見，慎重確認執(zhí)行動因，以避免由此引起成本動因信息失真。常見的具有執(zhí)行動因的作業(yè)有訂單處理等。

2、數(shù)量動因。當某項作業(yè)多次執(zhí)行中，資源費用的消耗表現(xiàn)出明顯的變異，不過若資源費用的消耗跟作業(yè)時間或其他數(shù)量量度之間存在近似的正比例關系，這時稱成本動因為數(shù)量動因。數(shù)量動因可表現(xiàn)為作業(yè)時間，也可表現(xiàn)為耗費資源的體積、重量等量度。作業(yè)成本除以數(shù)量動因的總計，即可得到成本動因率。同執(zhí)行動因相比，數(shù)量動因的精確度有了質的提高，但應用數(shù)量動因的成本費用也增加了很多，為每種產品都可能多次消耗不同的作業(yè)，觀察和記錄每次作業(yè)花費的時間或資源耗費的數(shù)量是一項繁雜而龐大的工作。有些公司在應用作業(yè)成本方法的實踐的基礎上，總結出了編制“復雜程度指數(shù)”的方法。假定成本計算對象的復雜程度與消耗某作業(yè)時花費的時間或其他度量成正比例，則可以一定復雜程度的成本計算對象為基準，將其他成本計算對象與之進行復雜程度的對比，得出復雜程度指數(shù)。分配成本費用時，復雜程度指數(shù)乘以基準成本計算對象的數(shù)量動因，即可作為參與指數(shù)編制的成本計算對象的數(shù)量動因了。

3、強度動因。有些產品、勞務或顧客需要一些具有特殊性的作業(yè)，在作業(yè)執(zhí)行過程中資源的耗費并不具備執(zhí)行動因或數(shù)量動因的條件，這時需要對作業(yè)作個別追蹤記錄，直接把作業(yè)成本歸屬于成本計算對象。這種成本動因稱之為強度動因，由于直接歸屬作業(yè)成本，所以不需要計算成本動因率。應用強度動因進行成本的數(shù)量歸屬是最精確的，也是最符合邏輯的，但花費成本最多。只有那些作業(yè)成本較大、每次執(zhí)行時資源消耗又無規(guī)律可循的作業(yè)，才應用強度動因。如同樣是由安裝調試作業(yè)中心執(zhí)行的某次產品的安裝調試作業(yè)，由于技術要求高，需聘請外來專家，租用外單位的高級儀器，并且作業(yè)時間集中等原因，跟一般作業(yè)區(qū)別較大，不宜采用執(zhí)行動因或數(shù)量動因，則應直接把成本歸屬到產品中去。

三、確定成本動因的必要性

傳統(tǒng)的成本系統(tǒng)通過假定數(shù)量是惟一的成本動因而過分簡化了成本的產生過程。在生產單一產品的企業(yè)里,生產的數(shù)量可通過產生的單位數(shù)來計算；而生產多種產品的企業(yè)中,直接人工小時或直接人工金額,甚至機器小時數(shù)則通常被用作單位數(shù)的替代品。隨著技術產業(yè)的不斷發(fā)展，使得折舊費、維修、動力等費用由制造成本變成了制造費用。顯然,這種情況下“驅動”制造費用將導致不準確的產品成本計算,而將數(shù)量動因擴展為一系列更為復雜的成本動因,使得生產成本組成項目“各得其所”的使用不同的動因,則無疑將改善制作費用分配,近而導致更為準確的產品成本計算。使得傳統(tǒng)的對“期間費用”作一次性扣除,而不加分配的作法成為歷史。確認成本動因的必要性還表現(xiàn)在,它會幫助我們清晰的看出哪些產品利潤較高,哪些產品處在微利和保本狀態(tài)。而這一點在傳統(tǒng)成本計算法下卻是不易覺察到的,成本動因的確定有助于企業(yè)有效降低成本。

四、成本動因概念的引起對成本性態(tài)劃分的影響

傳統(tǒng)的成本系統(tǒng)根據(jù)各項成本與數(shù)量,將成本劃成為固定成本、變動成本和半變動成本三種。這樣的處理方式忽視了成本還可以隨著數(shù)量以外的因素而變動,即成本的可變性觀念。事實上,成本形態(tài)是由成本動因所支配的,要把各種費用分配到不同的產品上去,首先要了解成本性態(tài),以便識別出恰當?shù)某杀緞右颉０凑者@種觀念,成本可劃分為短期變動成本和長期變動成本。短期變動成本即原來的變動成本,它隨產品的產生數(shù)量成比例變動,對它應該利用“與數(shù)量相關的成本動因”；長期變動成本則以作業(yè)為基礎,它隨作業(yè)消耗量的變動而變動,對它應該利用“與作業(yè)相關的成本動因”。須指出的是,長期變動成本的變動與作業(yè)量的變動并不是同步進行的,兩者之間往往存在著一個時間差,即本期作業(yè)量的增減并不一定會立即引起本期的長期變動成本的相應變化,其影響可能要到下一期或更長一段時間之后才能顯示出來。如產品批次計劃一旦制定下來,即便企業(yè)決定減少本期的生產批次,但已經發(fā)生的生產批次計劃指定成本并不會馬上減少,需要分攤到各個產品批次中去。正是由于長期變動成本的這一特點,傳統(tǒng)上常把這部分成本視為固定成本。而該“制度”把長期變動成本與短期變動成本區(qū)別的較為清楚。

五、影響成本動因選擇的因素

從定量角度而言,成本動因的確認可通過在各種動因和相互成本之間進行相關性分析而展開;就較為主觀的手段來說,成本動因的確認又可通過涉及成本的部門和主管討論決定。因此,影響成本動因選擇的主要因素有四個:(1)計算成本動因的成本；(2)選定成本動因與實際作業(yè)消耗間的相關性；(3)成本動因的采用所導致的行為；(4)采用成本動因的數(shù)量。毫無疑問,計算成本動因的成本是首先要考慮的因素。成本——效益分析對于任何新的成本管理程序而言是適宜的。其次,是成本動因同涉及的成本相關似乎是一個不言而喻的應考慮的因素。他們之間的相關性可通過統(tǒng)計的方法或直觀的確定,然而,成本——效益考慮應優(yōu)先于對較高相關性的關注。再次,應考慮的又一個因素是動因的行為或刺激方面。減少動因將降低報告成本,從而激勵企業(yè)法人去努力減少交易或所采用的任何動因的數(shù)量。最后,尚有一個需要考慮的因素,即采用成本動因的數(shù)量。企業(yè)通常都要經歷一個確認很多的成本動因,來重新匯總成本庫并選擇有限數(shù)量成本動因的過程。最終選定成本動因的數(shù)量取決于成本庫的數(shù)量、成本的多樣性、所要求的精確程度和成本——效益密不可分。盡管確認適宜的成本動因能為企業(yè)實現(xiàn)降低成本目標創(chuàng)造條件,但確認過程實施起來仍有三個難點:(1)重新匯總成本庫和成本動因過程帶來的不準確性。這是一個主要難點。(2)成本。成本是采用多種成本動因的又一障礙。(3)總體復雜性。在高科技發(fā)展的今天,制造過程日趨復雜,這種情況下確認成本動因是困難的。但是,隨著我國市場經濟體制的建立和不斷完善,企業(yè)要實現(xiàn)自主經營,自負盈虧,并能在激烈的市場競爭中求得自身的生存和發(fā)展,不僅需要產權制度的改革,實現(xiàn)企業(yè)制度的創(chuàng)新,而且必須在企業(yè)成本管理方面進行相應的變革,努力降低成本,提高經濟效益。(文/趙立業(yè))

參考文獻：

[1]韓靜：關于成本動因問題的思考，經濟師，2003，4

[2]楊雪梅、唐藝：戰(zhàn)略成本動因分析在戰(zhàn)略成本管理中的應用，財會月刊2003，8

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①物流核算范圍不夠全面。現(xiàn)階段，企業(yè)日常物流核算主要涉及采購、銷售環(huán)節(jié)，忽略其他物流環(huán)節(jié)的核算。從現(xiàn)代物流的角度來說，物流主要涉及供應、生產、銷售、退貨等環(huán)節(jié)，其相應的物流費用也是種類繁雜。從核算的內容來說，部分企業(yè)把支付給外部的、比較明顯的外部運輸、倉儲企業(yè)的費用歸納到專項成本中。而企業(yè)內部的物流費用經常與企業(yè)所用的生產費用等各項混在一起，極易遭到忽視，多數(shù)企業(yè)并未把其列入成本核算內。從而導致物流成本出現(xiàn)低估或模糊的情況，嚴重影響會計信息的準確性和真實性，不利于有關利益者或企業(yè)內部管理者進行決策。

②物流信息與其它成本相互混雜。根據(jù)物流信息的披露情況來說，因物流活動貫穿于企業(yè)經營活動的始終，把有關物流費用核算整理歸納至產品成本核算中，和其他成本費用相互混雜。這種把物流信息與其他信息混雜起來，導致物流信息需要從有關會計信息中進行歸納，計算過程比較復雜其信息時效性太差，嚴重影響物流管理和效績評價效果。

1.2借助作業(yè)成本法進行物流核算的優(yōu)勢

作業(yè)成本法不只是企業(yè)成本分配和計算的方法，也是根據(jù)因果關系對資源流動情況進行分配，便于合理控制成本。使用作業(yè)成本法先以市場的信息決定選擇那些產品，判斷生產所需產品必須輔助哪些作業(yè)及數(shù)量，隨之對進行這些作業(yè)所需的哪些資源展開分析。物流活動及其它很多費用并不單單出現(xiàn)在一個部門，過去企業(yè)進行成本計算的方法是把各種物流活動與其它費用混合在一起，歸集成租金或工資等形式出現(xiàn)，這種成本核算方法無法明確劃分運作責任，嚴重影響生產經營評價效果。作業(yè)成本法可以有效彌補上述不足之處，作業(yè)成本法的分配標準更符合客觀情況，能有效提升物流成本信息的準確性。同時，能有效對不同物流作業(yè)成本展開匯總，不用在大量的會計賬目內找尋物流活動形成的費用，可以快速計算出物流成本。作業(yè)成本預測法是把作業(yè)成本庫為依據(jù)，以成本動因為預測變量，在一定程度上縮小成本預測的范圍，加大預測變量的相關性，確保預測更加明晰、客觀，提升預測的準確性。

2時間驅動作業(yè)成本核算的步驟

作業(yè)成本法（ABC）就是以作業(yè)成本核算的方法為基礎，根據(jù)作業(yè)動因理論，隨之對作業(yè)展開動態(tài)追蹤、認證和計量來評價作業(yè)業(yè)績和資源利用情況。因時間驅動作業(yè)成本法是具有一致性，但是TBABC具有程序簡單，節(jié)省ABC中分配資源費用到作業(yè)的某些步驟，依照測定單位作業(yè)所需的時間把資源動因與作業(yè)動因進行合理融合，從而把資源成本合理分配給成本對象。把ABC內資源動因和作業(yè)動因合理融合起來，以時間為統(tǒng)一的度量工具，合理分攤成本，從而保障物流成本計算更加簡單，更容易進行推廣，具體步驟如下：

①大膽估計總作業(yè)時間。某些部門的具體產能是員工或設備實際工作的時間，管理人員根據(jù)長時間的工作經驗展開估算，通常認為資源能力的提供量占據(jù)理論提供量的80%～85%左右，以實際提供量為理論提供量的80%進行計算，如此能快速估算出有效作業(yè)所需的時間。隨之對單位時間成本進行計算，必須注意，單位時間成本是為總成本除去有效總作業(yè)時間。

②明確資源動因。資源動因是指資源被各作業(yè)消耗的方式和原因。資源消耗是完成某項作業(yè)需要消耗資源的總量，作業(yè)影響著資源消耗量，資源動因與資源和作業(yè)相互聯(lián)系，明確資源動因的專屬和共同消耗，若某項資源消耗只屬于某項作業(yè)，可以直接計入某項作業(yè)成本庫內。若某項資源消耗是因多項作業(yè)引發(fā)的，這是要選擇最佳的量化依據(jù)把資源分解至各類作業(yè)中，這里的量化依據(jù)就是需求的資源動因。

③估算單位作業(yè)耗費時間。單位時間需要的時間是通過經驗豐富的作業(yè)經理進行認真的觀察和推測獲取。得到單位作業(yè)耗費的時間，計算出單位作業(yè)的成本。單位作業(yè)成本就是單位時間成本和單位作業(yè)花費時間這兩項指標的乘積，作業(yè)成本動因率的經濟含義則是某項作業(yè)的單位作業(yè)成本。求得作業(yè)成本動因率之后，就能把作業(yè)成本計算至產品或服務之上，最后匯總出產品或服務成本。

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1.3信息化水平限制作業(yè)成本法的實施近年來，煙草工業(yè)企業(yè)高度重視信息化水平的提升在企業(yè)管理中的地位。財務的用友系統(tǒng)、車間的ERP系統(tǒng)節(jié)約了人員手工作業(yè)時間，提高了效率，但是各部門各自為政，分別實施不同的信息化系統(tǒng)，導致信息不能共享，信息化功能未能得到充分有效的利用。作業(yè)成本法采取不同層次的分配方法對間接費用進行分配，需要各個作業(yè)單元的基礎數(shù)據(jù)為支撐進行分配及復雜的計算，目前的信息孤島限制了作業(yè)成本法的有效利用。

2影響煙草企業(yè)應用作業(yè)成本法的因素分析

2.1外部因素

2.1.1政策因素近年來，針對作業(yè)成本法的研究越來越多，作業(yè)成本法的應用條件逐步走向成熟。2013年8月16日，財政部印發(fā)《企業(yè)產品成本核算制度(試行)》(財會〔2013〕17號)，明確提出“制造企業(yè)可以根據(jù)自身經營管理特點和條件，利用現(xiàn)代信息技術，采用作業(yè)成本法對不能直接歸屬于成本核算對象的成本進行歸集和分配”。

2.1.2行業(yè)因素目前煙草行業(yè)具有18家省級工業(yè)公司，受國家煙草總公司統(tǒng)一領導，成本核算方法由總公司制定統(tǒng)一的基調。作業(yè)成本法較傳統(tǒng)的成本核算方法，把直接成本和間接成本(包括期間費用)作為產品(服務)消耗作業(yè)的成本同等對待，拓寬了成本的計算范圍，要求企業(yè)具有與之相匹配的精細化管理水平，但是各地煙草工業(yè)企業(yè)的管理水平差異較大，導致煙草工業(yè)企業(yè)引入作業(yè)成本法存在困難。

2.2內部因素影響企業(yè)應用作業(yè)成本法的內部因素主要包括：企業(yè)制度、企業(yè)文化、內部組織結構、人員水平等。企業(yè)實施作業(yè)成本法，其根本目的是盡可能為企業(yè)提供詳細的各卷煙品牌的產品信息，為降低成本提供支持。

2.2.1制度是保障制度是夯實企業(yè)基礎管理的關鍵，也是作業(yè)成本法實施的基石。作業(yè)成本法涉及生產管理、設備管理、人才管理、績效管理等眾多內容。近年來，煙草工業(yè)企業(yè)不斷提高制度建設水平，狠抓制度落實，推進精益化生產管理，提升各部門溝通協(xié)調能力，為作業(yè)成本法中的各“作業(yè)”單元順利實施提供了基本保障。

2.2.2企業(yè)文化是根本作業(yè)成本法的關鍵是營造成本控制意識，降低非增值作業(yè)的不利影響，提升增值作業(yè)的效率。因此成本意識必須與企業(yè)文化相結合，才能促進成本控制不斷深化。將成本上升到戰(zhàn)略的高度，建立科學的考核體系，完善考核指標，調動員工控制成本的積極性，促進成本控制水平的提升，優(yōu)化資源配置，實現(xiàn)煙草工業(yè)企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。

3提高作業(yè)成本法在煙草企業(yè)應用效果的對策

3.1提升成本管理意識降低成本是降本增效的關鍵，目前降低成本在工廠關注的是最終下降的具體數(shù)據(jù)，但是成本控制不僅要在事后控制，更要向全過程控制轉換。在提升成本意識過程中，積極樹立“作業(yè)”觀念，將大成本細分為小“作業(yè)”，以作業(yè)為單元進行成本控制，將每一個環(huán)節(jié)的“作業(yè)”都盡可能做到最優(yōu)，減少非增值作業(yè)，擴大增值作業(yè)，向下一個環(huán)節(jié)流轉，不斷挖掘企業(yè)生產鏈和價值鏈的潛力和優(yōu)勢，將增加增值作業(yè)，減少非增值作業(yè)作為企業(yè)控制成本的重點。

3.2提升全體員工素質作業(yè)成本法涵蓋了企業(yè)卷煙生產的始終，涉及范圍廣，層度深，只有全員共同參與才能確保作業(yè)成本法的有效實施，因此應用作業(yè)成本法必須要提高全體員工素質。

3.2.1提升財務人員素質作業(yè)成本法的實施，財務人員是關鍵，應通過企業(yè)培訓、財政部門的教育等方式加強財務人員的專業(yè)素養(yǎng)。并要求財務人員走出去，深入車間基層，深化工藝知識，為劃分各“作業(yè)”單元奠定基礎，逐步將財務人員培養(yǎng)成復合型人才。

3.2.2提升全體員工素質制訂培訓工作計劃，做到有的放矢地進行企業(yè)內部培訓，并對培訓組織跟蹤、檢查。反饋培訓效果，鼓勵員工多學習，確保培訓取得實效。在企業(yè)內部營造學習氛圍，逐步提升員工素質，拓展員工知識結構。

3.3提升信息化集成水平企業(yè)在實施信息化軟件時，應制訂嚴謹?shù)墓ぷ饔媱潱瑢⑵髽I(yè)的各環(huán)節(jié)納入信息化管理中，在每個作業(yè)單元均能提供可靠的資源耗費，實時信息共享，提升資源整合效率及數(shù)據(jù)的使用效率，消除信息孤島，為作業(yè)成本法提供數(shù)據(jù)支持。

3.4制定作業(yè)成本法實施步驟

3.4.1制訂工作計劃作業(yè)成本法作為一項系統(tǒng)工程，必須制訂統(tǒng)一的工作計劃，明確實施作業(yè)成本法的目標，成立作業(yè)成本法的實施小組。實施小組由企業(yè)負責人擔任組長，由財務部門牽頭，各車間人員參與，確保“行動統(tǒng)一”。

3.4.2劃分各個作業(yè)了解企業(yè)的生產流程，收集各個階段的生產信息，將生產劃分為各個“作業(yè)”，首先，根據(jù)生產工藝流程，劃分為原料倉儲制絲卷接包裝產成品入庫各個成本責任中心；其次，細分工藝流程，根據(jù)各部門責任劃分作業(yè)單元；最后，查找影響各個作業(yè)單元的影響因素，明確各個部門對成本控制的責任。

3.4.3建立企業(yè)的作業(yè)成本核算體系作業(yè)成本法必須最終形成作業(yè)成本核算體系，主要包括以下內容：企業(yè)的可耗用的生產資源、各責任中心、作業(yè)單元和成本對象。明確生產資源的分類，責任中心與作業(yè)中心的層次關系，作業(yè)分配的成本動因，資源分配到作業(yè)的方法，作業(yè)單元與產品的對應關系以及對應方法等內容。

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作業(yè)成本法又叫作業(yè)成本計算法或作業(yè)量基準成本計算方法（Activity-based&nbsp；costing，ABC）法，是以作業(yè)（activity）為核心，確認和計量耗用企業(yè)資源的所有作業(yè)，將耗用的資源成本準確地計入作業(yè)，然后選擇成本動因，將所有作業(yè)成本分配給成本計算對象（產品或服務）的一種成本計算方法。

作業(yè)成本法的指導思想是：“\\\\成本對象消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源\\\\”。作業(yè)成本法把直接成本和間接成本（包括期間費用）作為產品（服務）消耗作業(yè)的成本同等地對待，拓寬了成本的計算范圍，使計算出來的產品（服務）成本更準確真實。

作業(yè)是成本計算的核心和基本對象，產品成本或服務成本是全部作業(yè)的成本總和，是實際耗用企業(yè)資源成本的終結。作業(yè)成本法在精確成本信息，改善經營過程，為資源決策、產品定價及組合決策提供完善的信息等方面，都受到了廣泛的贊譽。自20世紀90年代以來，世界上許多先進的公司已經實施作業(yè)成本法以改善原有的會計系統(tǒng)，增強企業(yè)的競爭力。

作業(yè)成本計算是一個以作業(yè)為基礎的管理信息系統(tǒng)。它以作業(yè)為中心，而作業(yè)的劃分是從產品設計開始，到物料供應，從生產工藝流程（各車間）的各個環(huán)節(jié)、質量檢驗、總裝，到發(fā)運銷售的全過程。通過對作業(yè)及作業(yè)成本的確認、認量，最終計算出相對真實的產品成本。同時，通過對所有與產品相關聯(lián)作業(yè)活動的追蹤分析，為盡可能消除“不增值作業(yè)”，改進“增值作業(yè)”，優(yōu)化“作業(yè)鏈”和“價值鏈”增加“顧客價值”，提供有用信息，促使損失、浪費減少到最低限度，提高決策、計劃、控制的科學性和有效性，最終達到提高企業(yè)的市場競爭能力和盈利能力，增加企業(yè)價值的目的。其結果有可能導致企業(yè)受到雙重損失、總體獲利水平下降&nbsp；。

二、作業(yè)成本核算的應用

作業(yè)成本核算是一種以“成本驅動因素”理論為基本依據(jù)，根據(jù)產品生產或企業(yè)經營過程中發(fā)生和形成的產品與作業(yè)、作業(yè)鏈和價值鏈的關系，對成本發(fā)生的動因加以分析，選擇“作業(yè)”為成本計算對象，歸集和分配生產經營費用的一種成本核算方式。

作業(yè)成本核算是基于傳統(tǒng)成本核算制度下間接費用或間接成本分配不真實而提出來的。在傳統(tǒng)成本核算制度下，間接費用或間接成本的分配標準一般采用直接人工小時或機器臺時，這種分配方式在以前起過積極作用，即在產品品種少或間接費用數(shù)額不大的情況下比較適用，一般不會對產品成本水平產生較大的沖擊波。在現(xiàn)代企業(yè)制度下，由于企業(yè)生產產品品種較多，工時或機器臺時在各產品間很難精確界定，又由于間接費用或間接成本較高，分配也難以做到合理。在作業(yè)成本制度下，成本歸屬從因果關系出發(fā)，間接費用或間接成本不在各產品間直接分配，而在各作業(yè)項間進行分配，這種就體現(xiàn)了費用分配的因果性，從而使作業(yè)成本乃至產品成本的計算較為準確。

作業(yè)成本核算的基本思維是：作業(yè)消耗間接資源，產品消耗作業(yè)，生產導致作業(yè)的發(fā)生，作業(yè)導致間接費用或間接成本的發(fā)生。可以看出，作業(yè)成本的實質就是在資源耗費與產品耗費之間借助作業(yè)這一“橋梁”來分離、歸納、組合，然后形成各種產品成本。

三、作業(yè)會計對傳統(tǒng)會計成本觀的突破

由傳統(tǒng)的以數(shù)量為基礎的成本計算發(fā)展到現(xiàn)代的以作業(yè)為基礎的成本計算是成本會計科學發(fā)展的大趨勢。因為面對間接費用在產品總成本中的比重日趨增大、產品品種的日趨多樣化和小批量生產的市場需要，面對日益激烈的全球性競爭和貿易壁壘消除的新市場條件，繼續(xù)采用早期成本會計控制大批量生產條件下產品成本的方法，用在產品成本中占有越來越小比重的直接人工去分配占有越來越大比重的制造費用，分配越來越多與工時不相關的作業(yè)費用（如質量檢測、試驗、物料搬運、調整準備等），以及忽略批量不同產品實際耗費的差異等等，必將導致產品成本信息的嚴重失真，從而引起經營決策失誤、產品成本失控。傳統(tǒng)成本計算表面上看起來風平浪靜，實際上卻處處隱藏暗礁，隱藏著不盈利的產品。作業(yè)成本計算與傳統(tǒng)成本計算不同的是，分配基礎（成本動因）不僅發(fā)生了量變，而且發(fā)生了質變，它不再僅限于傳統(tǒng)成本計算所采用的單一數(shù)量分配基準，而是采用多元分配基準；它不僅局限于多元分配基準，而且集財務變量與非財務變量于一體，并且特別強調非財務變量（產品的零部件數(shù)量、調整準備次數(shù)、運輸距離、質量檢測時間等）。這種量變和質變、財務變量與非財務變量相結合的分配基礎，由于提高了其與產品實際消耗費用的相關性，能使作業(yè)成本會計提供“相對準確”的產品成本信息。

與傳統(tǒng)會計成本觀相比較，作業(yè)會計實現(xiàn)了幾個重大突破。具體而言，筆者認為有以下五個方面：

（一）、溯本求源，改變成本動因傳統(tǒng)成本法比較關注產品成本結果本身，成本計算的對象是企業(yè)所生產的各種產品，產量被看作是產品成本的唯一動因，并認為它對成本分配起著決定性的制約作用。按照這一思想，企業(yè)的全部成本分為變動成本和固定成本。

作業(yè)會計的成本計算思路是：產品消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源，生產費用應根據(jù)其發(fā)生的原因，匯集到作業(yè)，并計算出作業(yè)成本，再按產品生產所消耗的作業(yè)量，將作業(yè)成本計入產品成本。按照這一成本動因將成本劃分為：①短期變動成本，如直接材料、直接人工。其短期內仍以產品數(shù)量為基礎，與傳統(tǒng)成本法基本相同；②長期變動成本，以作業(yè)為基礎，作業(yè)量是其成本動因。某種產品分配的長期變動成本數(shù)額在傳統(tǒng)成本法下多為固定成本；③固定成本，在給定的時期內不隨任何作業(yè)的變動而變動的成本，但從長遠來看它也是變動的。

在傳統(tǒng)成本法下，成本計算的準確性取決于間接成本分配的合理性。而在現(xiàn)代企業(yè)制造過程中，資本的有機構成大幅度提高，最終產品和勞務吸納的間接費用大增。這種情況下，按傳統(tǒng)成本計算方法分配將會使產品成本信息嚴重失真。因此，應從成本產生的源頭入手，分析成本發(fā)生的前因后果，將單一標準的分配基礎改為按成本動因的多標準分配，作業(yè)成本法（ABC法）應運而生，提高了成本計算的準確性。

（二）、強調成本的戰(zhàn)備管理，延伸成本概念傳統(tǒng)的成本概念只局限于產品的生產制造過程，但隨著市場格局逐漸由賣方市場向買方市場轉化，產品的價值實現(xiàn)比價值形成更為重要，因此，應選擇實施按成本管理要求的全程管理。

ABC法正是立足于這種全程的成本概念進行管理，將成本視野向前延伸到產品的市場需求，分析相關技術的發(fā)展態(tài)勢，將產品的設計向后延伸到顧客的使用、維修及處置階段，且尤其重視在產品投產前設計階段的成本控制。如果說價值工程強調在設計階段剔除產品過剩功能，以達到節(jié)約成本的目的，ABC法則強調在設計過程中消除不增加價值的作業(yè)，對于可增加價值的作業(yè)，在不影響產品必要功能的前提下，也選用低成本作業(yè)。因此，ABC法被看作是價值工程在成本會計應用中的深化、細化。

（三）、強調決策的成本關聯(lián)性，輔助相關成本決策法相關成本決策法是管理會計中發(fā)展起來的一種重要的管理決策方法，它將與某種決策相關的成本和收入進行配比來做出決策，只考慮隨決策而變動的成本，忽略不受決策影響的成本。相關成本決策法假設決策對成本在短期內發(fā)生影響和多項決策之間是相互獨立、互不影響的。

相關成本決策法考慮了決策的短期影響，但是從長遠來看：①一旦某項決策敲定，與該決策相關的變動成本就會成為與其他決策無關的固定成本；②所有成本均是變動的，這是因為任何一個企業(yè)不可能僅僅只做一項決策，前期決策會對后期決策產生影響。換言之，某些成本就某單個決策而言是固定的，但就一系列決策而言卻是變動的。相關成本決策法假設決策互為獨立是脫離現(xiàn)實的，生產中企業(yè)總是面臨許多決策，一些決策還同時進行，其相互影響既體現(xiàn)在機會成本上，又表現(xiàn)在未來的潛在成本上。相關成本決策法沒有考慮這種相互影響的內在機制，使用它將導致一定時期內從各項決策取得的收益不具可加性，即整體效果小于單項的決策效果之和。ABC法則在一定程度上能輔助相關成本決策法，它從系統(tǒng)的角度出發(fā)，認為一項決策不僅要考慮其對同期決策的影響，還要考慮其對后續(xù)決策的影響；不僅需要預計未來的機會，而且還要掌握成本的長期習性，其中包括那些不隨單項決策變動，但隨多項決策變動的成本習性。ABC法通過揭示各種成本的動因，了解各決策方案的短期和長期效果，使決策后系統(tǒng)的總體效果大于各單項決策效果之和。

（四）、重新界定期間費用，完善成本概念傳統(tǒng)成本觀下，產品成本是指其制造成本，就其經濟內容看，只包括與產品成本直接有關的費用，而用于管理和組織生產的支出則作為期間費用處理。產品成本按費用的經濟用途設置相關項目。而在作業(yè)成本觀下，產品成本是指完全成本。就一個制造中心而言，該制造中心所有的費用支出只要是合理有效的，都是對最終產品有益的支出，就應計入產品成本。即作業(yè)成本觀強調費用支出的合理有效性，而不論其是否與產出直接相關。

作業(yè)成本觀下，也使用期間費用概念；但此時期間費用匯集的是所有無效的、不合理的支出，即所有作業(yè)無效耗費的資源價值和非增值作業(yè)耗費的資源價值，而不是與生產無直接關系的支出。企業(yè)將它們計入期間費用，是希望通過改進相關作業(yè)以消除這些耗費。另外，作業(yè)觀念下成本項目是按作業(yè)類別設置的。這種成本和期間費用的重新界定，是對管理內涵深層次認識的體現(xiàn)，有助于考核企業(yè)的管理效益，同時也完善了產品的成本概念。

（五）、降低成本的主觀動因，完善責任會計在產品成本的形成中，除了受產量、作業(yè)量等一些客觀因素的驅動外，還會受人為主觀因素的驅動。比如，職工的成本管理意識、工作態(tài)度和責任感、員工之間以及員工與領導之間的人際關系等。在作業(yè)成本觀念下，按作業(yè)設立責任中心，使用更為合理的分配基礎，易于區(qū)分責任，減少成本的主觀動因。同時ABC法還特別強調產品的零部件數(shù)量、調整準備次數(shù)、運輸距離和質量檢測時間等非財務變量，因為它們與產品實際成本耗費也有極強的相關性。

ABC法是適應于現(xiàn)代企業(yè)的制造環(huán)境而產生的，彌補了傳統(tǒng)成本計算方法在現(xiàn)代企業(yè)制造系統(tǒng)中的一些缺陷，在西方發(fā)達國家已呈現(xiàn)出較好的發(fā)展勢頭。盡管我國企業(yè)目前還沒有采用ABC法的現(xiàn)實基礎，但完全可以在企業(yè)的經營管理中借鑒其先進的思想和方法。比如：①成本的全程戰(zhàn)略管理思想。使企業(yè)在“開源”過程中，就對擬使用的資源作好預先的籌劃和安排，使日后的潛在成本得到事前的控制；②成本分配思想。當企業(yè)采用單一的分配標準計算的成本可信性受到懷凝，已影響到企業(yè)決策時，如工藝復雜、難以生產的產品在其售價未高于其他同類產品的情況下，會計資料卻表明該產品與其他產品一樣具有很高的盈利能力時，可采用ABC法對產品成本重新加以驗證；③對成本過程進行剖析，并盡量消除非增值作業(yè)的思想。這啟發(fā)我們在企業(yè)的生產中要強化成本意識，盡量減少無謂的操作，控制和降低成本。

四、實施作業(yè)成本法應注意的問題

作業(yè)成本法是一種較切合現(xiàn)代高新技術生產環(huán)境的成本計算方法，糾正了傳統(tǒng)的完全成本法扭曲產品成本的現(xiàn)象，不論產量高低、制造工藝復雜與否，計算出來的產品成本較準確地反映產品與其所耗資源之間的因果關系，接近于真實成本。在高度自動化的生產環(huán)境與日益加劇的市場競爭情況下，更能為企業(yè)計劃、控制和決策提供準確可靠的成本信息，也優(yōu)于管理會計早先提倡的變動成本法。我國的企業(yè)，尤其是高科技企業(yè)，在實施作業(yè)成本法時應注意如下一些問題：

1、作業(yè)成本法是作業(yè)成本管理的核心部分，其目的并不僅僅在于計算出產品成本，還在于計量各種作業(yè)耗用資源的成本，本質上是計量分析資源的流動。

2、實施作業(yè)成本法應遵循成本——效益原則，任何一個成本系統(tǒng)并不是越準確就越好，關鍵還須考慮其成本。作業(yè)成本法增加了大量的作業(yè)分析確認、記錄和計量，增加了成本動因的選擇和作業(yè)成本的分配工作，支付成本大增，作業(yè)成本庫的選擇，可使成本——效益平衡。

3、作業(yè)成本法存在一定的主觀性，如在作業(yè)的確認、成本動因的選擇和同質成本庫的確認上，不同的會計人員會有不同的結果。這種主觀隨意性有時會帶來與實際較大的偏差。

4、作業(yè)成本法是一種新的完全成本制度，拓寬了成本的計算范圍，產品成本包括以前不能追溯的期間費用，計算出來的成本指標值比按傳統(tǒng)的完全成本法計算的結果差異很大，實施時應注意與現(xiàn)行成本制度的銜接或融合。

5、實施作業(yè)成本法必須取得單位最高層領導和有關部門領導的認可和支持，做好全體員工的培訓，提高全員的成本意識，避免和消除無效作業(yè)，消除實施過程中所產生的各種人為因素的阻力，以促進降低成本和提高效率，這是作業(yè)成本法的精髓。

6、實施作業(yè)成本法，應做好會計有關的基礎工作，確保會計信息真實可靠，否則，假賬真算，運用成本昂貴的作業(yè)成本法，無異于勞民傷財。

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2影響作業(yè)成本法在我國中小企業(yè)實施的障礙

作業(yè)成本法作為一種先進的成本計算和成本管理方法，在美的、海爾、康佳、寶潔等大公司已經結合企業(yè)資源計劃或制造資源計劃在其內部得到了應用，而在中小企業(yè)中應用卻很少，究其原因，主要是作業(yè)成本法在中小企業(yè)的實施過程中遇到了諸多障礙，具體表現(xiàn)在以下幾個方面：

2.1觀念與認識障礙

中小企業(yè)應用作業(yè)成本法的最大障礙是觀念上的落后，主要表現(xiàn)在對成本管理會計本身的認識不足及對傳統(tǒng)成本的局限性認識不夠。由于作業(yè)成本法是近十年產生的新的理論方法，無論是個人還是組織，大企業(yè)還是中小企業(yè)，都需要相當長的一段時間來適應。特別是相當一部分中小企業(yè)主和經營者不懂作業(yè)成本法，有些人雖然了解作業(yè)成本法，但對作業(yè)成本法有許多認識上的誤區(qū)：認為實行作業(yè)成本法成本太高；作業(yè)成本法與傳統(tǒng)成本法區(qū)別不大，不過是多了幾個分配標準。這種簡單化的似是而非的觀點是沒有看到作業(yè)成本法的實質和精髓。

2.2科技水平相對不高，技術基礎薄弱

經過三十多年的改革開放，我國中小企業(yè)得到了迅猛發(fā)展，科學技術水平迅速提高。但從總體上看，能將高新技術運用于生產領域的中小企業(yè)為數(shù)較少，企業(yè)整體裝備水平仍很落后，適應作業(yè)成本法應用的制造環(huán)境還不具備或不充分。目前在中小企業(yè)實施適時制和彈性制系統(tǒng)還缺乏相應的技術基礎。

2.3作業(yè)成本法核算體系的實施缺乏實現(xiàn)工具

我國的會計電算化在大型企業(yè)已經普及，但在中小企業(yè)的應用為數(shù)較少。而作業(yè)成本管理中需要比傳統(tǒng)會計更豐富的信息，他是建立在大量的計算上的，大部分信息是通過電子數(shù)據(jù)處理環(huán)境正常獲得。例如資源、資源動因、作業(yè)、作業(yè)動因的歸集、分類，資源成本、作業(yè)成本、產品成本的計算等。因此，作業(yè)成本法的實施離不開應用軟件工具的支持。而我國企業(yè)財務軟件開發(fā)水平低，基本停留在提高核算效率和減輕會計人員勞動強度方面，還未形成采購、生產、和成本管理綜合經營管理的系統(tǒng)化。特別是適用于中小企業(yè)的財務軟件更少，而適合作業(yè)成本法的財務軟件更是少之又少。手段的滯后，對中小企業(yè)實施作業(yè)成本法困難重重。

3我國中小企業(yè)實施作業(yè)成本法的對策

作業(yè)成本法是一種有效的成本控制方法。針對上述障礙分析，在我國現(xiàn)階段，中小企業(yè)推行作業(yè)成本法可采取以下幾個方面的對策：

3.1實施作業(yè)成本法必須在企業(yè)內部從上到下形成共識

必須理解作業(yè)成本法的實質。作業(yè)成本法是管理理念、管理思想和管理方法的變革，是成本分攤方法科學化的體現(xiàn)，它摒棄了傳統(tǒng)的主觀武斷、簡單化的成本分攤方法，采用理性的、細致的、科學的態(tài)度分攤成本。確實，作業(yè)成本法要比傳統(tǒng)成本法消耗更多的費用，但作業(yè)成本法需要適當?shù)耐顿Y而不是巨大的投資。據(jù)有關資料統(tǒng)計，作業(yè)成本法的投入相當于中小企業(yè)中較大企業(yè)（大約500名雇員）銷售額的0.1%，較小公司（雇員少于50名）銷售額的0.3%，與利潤相比，其投入微不足道。中小企業(yè)實施作業(yè)成本法同樣應考慮成本—效益原則，進行成本效益分析。

3.2加大對技術的投入

隨著改革開放的不斷深入，中小企業(yè)逐步的發(fā)展壯大，也不斷地加大技術投入。《中小企業(yè)促進法》、《關于加強中小企業(yè)管理工作的若干建議》的頒布實施，使得中小企業(yè)的融資環(huán)境得以改善，而中國加入WTO又給中小企業(yè)帶來機遇和挑戰(zhàn)。國外的先進技術、管理、資金的引進又可以進一步促進中小企業(yè)的技術創(chuàng)新。技術創(chuàng)新是中小企業(yè)發(fā)展壯大的源動力，因此，中小企業(yè)對新設備、新技術的投入力度應不斷加大。

3.3開發(fā)作業(yè)成本法軟件

軟件具有將復雜方法簡單的功能，開發(fā)作業(yè)成本法軟件，特別是適用于中小企業(yè)的作業(yè)成本法財務軟件，將有助于減輕企業(yè)采用作業(yè)成本法的工作量，降低作業(yè)成本法實施的難度。

3.4對作業(yè)成本法信息系統(tǒng)進行有效的規(guī)劃與實施

利用先進的信息和網絡技術實現(xiàn)信息傳遞的網絡化，保證信息傳遞的準確性和高效率，并通過計算機網絡和數(shù)據(jù)庫建立成本模型分析系統(tǒng)，實現(xiàn)數(shù)據(jù)分析的智能化。結合企業(yè)資源計劃（ERP）系統(tǒng)實現(xiàn)成本管理的現(xiàn)代化科學化。把以管理決策為目標的ABC和以信息、數(shù)據(jù)流為目標的ERP相結合。把ABC的概念和方法融入ERP系統(tǒng)中，使公司各有關部門通過ERP系統(tǒng)獲得ABC數(shù)據(jù)。

作業(yè)成本系統(tǒng)既是一個成本計算系統(tǒng)，也是成本控制系統(tǒng)，要有效的實施它，必須使全體員工具有強烈的成本意識、改進作業(yè)的意識以及參與管理的意識。同時，作業(yè)成本法作為一種決策支持工具，不僅能為大企業(yè)所應用，同樣能為滿足條件的中小企業(yè)所掌握和應用。

參考文獻：

[1]姚維玲.成本企劃綜述[J].財會月刊，2006，27.

[2]曹瑛.作業(yè)成本法的理論分析與應用研究[J].煤炭工程，2005，03.

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一、制造成本法的適用性

我國經濟環(huán)境比較復雜，制造成本法對直接成本占產品成本絕大比重的中小企業(yè)來講，方法簡便，能滿足其成本信息需要，該法在我國有著一定的適應性。

1.該法成本核算方法簡便。直接材料費用、直接人工費用直接計入產品成本,制造費用按車間、部門匯集后再按統(tǒng)一的生產量標準(工時、產量等)分配,成本計算工作簡單。適用于生產力水平不高，管理手段特別是成本信息系統(tǒng)不很健全，成本管理要求不高的企業(yè)，而我國現(xiàn)有許多中小企業(yè)都是這種情況。

2.制造成本法對企業(yè)員工素質的要求較低，成本計算費用較少。傳統(tǒng)的穩(wěn)定的生產工藝下,機器操作簡單,成本核算工作也比較簡單,對財會核算人員的素質要求比較寬松,掌握基本的財務會計知識和成本會計知識就能夠勝任成本核算崗位，因此信息成本低，成本計算費用較少。

3.制造成本法更能體現(xiàn)產品成本和期間費用的概念。制造成本法下的產品成本強調了生產過程,非生產過程中發(fā)生的支出不計入產品成本；期間費用指的是當期發(fā)生的不能直接或間接歸入某種產品成本的、應直接計入當期損益的各項費用,這種解釋更能強化對生產過程的管理,更有利于分項管理各項期間費用。

二、制造成本法的弊端

1.在期間費用的分配上導致成本信息的失真。科技的發(fā)展導致許多企業(yè)生產設備技術含量及價值的提高，反映到會計上是單位會計期間內的制造費用大增，同時，設備自動化程度的提高使得直接人工大大減少。制造費用的增大和人工的減少使傳統(tǒng)成本分配法下的分配率增大，過大的分配率使得產品工時些微的誤差就能導致產品成本的巨大誤差；其次，日益激烈的競爭使買方市場逐步形成，許多產品的市價已逼近成本，容納不了太多的成本誤差，同時許多企業(yè)放棄大批量生產方式，采用對顧客要求及時做出反應的彈性制造系統(tǒng)。產品成本結構的根本變化使得以工時或以工時為基礎的間接費用的分配方法產生了許多不合理現(xiàn)象，導致不同產品之間的“成本轉移”，造成產品成本的嚴重扭曲，誤導管理者錯誤選擇產品經營方向。

2.成本核算內容的局限性。(1)隨著高新技術的發(fā)展，產品投產前費用大增，但是制造成本法將產品研發(fā)及設計費用統(tǒng)歸為期間費用，從產品成本中剔除出去，同時對于配送、顧客服務等與產品定價有關的成本不包括在成本的范疇內，容易誤導定價決策。(2)企業(yè)的某些特殊資產，例如土地、自然資源、專營權、知識產權等，是被企業(yè)控制并能為企業(yè)帶來經濟效益的資源。由于會計人員沒有或不能可靠地加以計量，從而根本沒有在資產負債表上得到充分的反映。(3)在人工成本的核算中存在下列問題:①列入產品成本核算的人員范圍僅限于生產工人和車間管理人員，不包括開發(fā)研制、設計等人員;②列入產品成本核算的人工支出內容僅限于生產工人和管理人員的工資和福利費，不包括員工招聘、培訓等支出，而員工招聘、培訓等費用支出的受益期間往往超過一個會計期間，一次作為期間費用列人損益表，會較大地減少企業(yè)當期凈收益，導致決策失誤。

三、作業(yè)成本法的特性

戰(zhàn)略成本管理的提出是基于企業(yè)戰(zhàn)略管理的需要，是將成本信息的分析和利用貫穿于整個戰(zhàn)略管理，它引進作業(yè)成本核算法，該法彌補了傳統(tǒng)的核算方法的許多不足。及時提供了相對準確的成本信息，優(yōu)化了業(yè)績評價標準。

1.強調成本的戰(zhàn)略管理，延伸了成本范圍。作業(yè)成本法立足于全程的成本概念進行管理，將成本視野向前延伸到產品的市場需求，分析相關技術的發(fā)展態(tài)勢，將產品的設計向后延伸到顧客的使用、維修及處置階段，尤其重視在產品投產前設計階段的成本控制，強調在設計過程中消除不增加價值的作業(yè)，對于可增加價值的作業(yè)，在不影響產品必要功能的前提下，也選用低成本作業(yè)。

2.改進了費用分配方法，避免成本信息失真。作業(yè)成本計算的基本原理就是產品消耗作業(yè)、作業(yè)消耗資源。該方法是以作業(yè)為核算對象，核算各個作業(yè)所耗的生產資源，計算出各個作業(yè)的成本，然后按各最終產品所耗用的作業(yè)數(shù)量將各作業(yè)的成本分配計入各最終產品，從而計算出各種最終產品總成本和單位成本的一種成本核算方法。作業(yè)成本法對于不增值作業(yè)盡可能消除，對于增值作業(yè)也盡可能降低其資源的消耗。

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1.成教本科生散、遠距離，管理較困難，畢業(yè)論文工作要及早布置

成人本科生不同于全日制本科生，他們分散在全省各地，師生彼此之間直接接觸的機會較少，互通信息也不夠便利，因此，畢業(yè)論文工作適宜及早布置，以確保學員有足夠的時間撰寫論文，如我院成人教育三年制專升本的班級，在第五學期完成向學員公布畢業(yè)論文題目、選題、確定論文指導教師、召開畢業(yè)論文輔導見面會等步驟，這一系列工作的完成，為第六個學期的畢業(yè)論文工作奠定了基礎，取得較好的效果。

2．成教本科生實踐經驗豐富，但缺少了學術論文寫作的基本素養(yǎng)和學術規(guī)范意識，出現(xiàn)許多不合要求與不合規(guī)范的現(xiàn)象

許多成教學員都來自生產第一線，實踐經驗較豐富，但由于較少進行學術研究和論文寫作活動，在實際動手撰寫論文時會出現(xiàn)困難及缺乏自律、急功近利、馬虎應付，出現(xiàn)許多不合要求、不合規(guī)范的情形。如有的學員需心中有初步的方案，但難以用書面的形式表達出來；有的需有書面的方案，但在語言表達、層次條理、邏輯性等方面出現(xiàn)混亂；有的因為不懂論文的文本特點而將畢業(yè)論文寫成工作總結或經驗介紹；有的在論文中引用他人觀點或文獻材料不注明詳細出處，或注釋不完備；有的甚至將他人的文章改頭換面，變?yōu)樽约旱恼撐摹＿@些問題的出現(xiàn)，都嚴重影響成教本科生畢業(yè)論文質量的提高，必須引起重視。

3．成教畢業(yè)論文工作的操作程序、標準和管理制度不健全、不規(guī)范

由于有些學校對成人教育的畢業(yè)論文工作的重要性認識不夠，沒有給予應有的重視，成人畢業(yè)論文沒有專門的相關管理制度及標準、規(guī)范和要求，各院(系)在具體的畢業(yè)論文工作操作上，各有各的要求，各有各的做法，不相統(tǒng)一，如在論文的結構、格式、裝訂等要求上，有的院(系)重視程度高要求嚴格的，則照搬普通全日制本科生的標準來操作，操作較規(guī)范，而有些院(系)不重視成教工作的，則隨便應付，放任自流，論文格式、要求、裝訂五花八門，很不規(guī)范。這些不統(tǒng)一、不規(guī)范的現(xiàn)象也大大影響成人畢業(yè)論文的質量。

4．畢業(yè)論文指導不到位

畢業(yè)論文的質量與指導教師有很大的關系，畢業(yè)論文在確定選題、擬寫提綱、草創(chuàng)初稿到修改定稿的全過程，指導教師都應當發(fā)揮指導監(jiān)督、點撥啟發(fā)、促進提高等作用，但在現(xiàn)實中，指導教師卻指導不到位，導致論文質量不高。究其原因一是由于指導教師對成人教育的畢業(yè)論文工作不重視，認為成人本科生整體素質較差，水平不高，指導是否到位也不會對論文水平有多大提高；二是確實有些教師由于連年的擴招，工作量過大，既要教學又要搞科研，既要指導普通高等教育學生的論文，又要兼顧成教論文指導，根本應接不暇，影響指導力度；三是有些指導教師本身缺乏應有的敬業(yè)精神，工作不認真負責，加上與成教生聯(lián)絡不便，更是使這些指導教師在論文指導上馬虎應付，敷衍了事。

二、搞好成教本科生畢業(yè)論文工作的建議

1．學校要重視成教本科生的畢業(yè)論文工作，切切實實搞好該項工作

成人教育是普通高校中另一重要組成部分，成人教育的畢業(yè)論文質量能直接反映學校的教學質量，學校從領導到一般指導教師要重視成人教育畢業(yè)論文的工作，要剔除認為成教生的素質低下，水平不高，重不重視都一個樣的不良思想，不能降低要求，更不能放任自流。要加強對該項工作的管理，切切實實搞好該項工作。

2．要制定成人教育畢業(yè)論文的規(guī)范和標準

要進一步深化和完善成教畢業(yè)論文的規(guī)范化要求和管理，建立規(guī)范的論文工作組織管理、論文文體結構、格式要求、操作程序、答辯規(guī)則、成績評定標準等制度，使成教畢業(yè)論文管理更加科學化、規(guī)范化。

3．要加強對指導教師的管理

由于成教生的散、遠距離和管理難的特點，更是要求指導教師要有認真負責的態(tài)度，對學生要嚴于管理、要求嚴格，并經常保持與學生的聯(lián)系，確保指導到位。一要選派責任心強、有良好職業(yè)道德職稱為講師以上的教師作為成教畢業(yè)論文指導教師；二是要按照畢業(yè)論文操作程序、標準和規(guī)章制度，明確規(guī)定指導教師在擬定選題提綱、修改定稿、答辯等環(huán)節(jié)中的責任、要求，并建立檢查登記制度，要求指導教師定期與學生聯(lián)系，提出指導意見，對指導的內容、時間要作詳細記錄，以便作為監(jiān)督檢查指導教師工作的依據(jù)；三要建立獎懲機制，對認真負責、出色完成畢業(yè)論文任務的指導教師要進行獎勵，對那些馬虎應付、學生評價不負責任的教師要進行處罰，使他們增強責任感，集中精力完成指導任務。

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2.成本管理方式存在問題筆者曾做過關于企業(yè)成本管理方式的調查，調查表示分步法和品種法是我國大部分企業(yè)現(xiàn)行的兩種主要成本管理方法，采用作業(yè)成本法的企業(yè)單位比較少。但是分步成本管理法在對成本進行核算時，較為復雜；而品種成本管理法主要適用于品種少批量少的企業(yè)，這位大型企業(yè)的發(fā)展帶來一定的局限性，不利于企業(yè)實現(xiàn)有效性管理。

3.成本管理信息存在問題部分企業(yè)的高層管理者為了獲取高額的利潤，存在偷稅漏稅以及其他違法的現(xiàn)象，而在利益的趨勢下，部分管理者會對企業(yè)的成本信息資料進行篡改，致使企業(yè)成本管理困難。而且還會導致各種以成本為基礎的經濟活動出現(xiàn)效能降低的情況，為企業(yè)經濟帶來重大損失。

二、以作業(yè)成本為基礎的成本管理會計體系的構想

目前，我國大部分企業(yè)成本管理會計體系都存在一定的問題和缺陷，隨著市場經濟的發(fā)展，大多數(shù)企業(yè)已經認識到成本管理會計體系的構建，尤其是如何將其建立的更為合理性。所以構建以作業(yè)成本為基礎的成本管理會計體系也就成為目前主要研究的問題，而以作業(yè)成本法為基礎構建的成本會計體系主要優(yōu)點也有很多，諸如：1.以作業(yè)成本法為基礎的管理理念傳統(tǒng)的成本管理會計體系主要是對企業(yè)成本進行簡單的計算，而作業(yè)法下的企業(yè)成本管理會計體系是在傳統(tǒng)的簡單計算的基礎上將“作業(yè)”作為主要思想，對企業(yè)成本進行收集、核算、管理等方面實行全面化的管理。作業(yè)成本法主要是將對作業(yè)成本核算后得到的信息，運用在企業(yè)成管理中，使企業(yè)成本管理的核心從原來的“產品”轉移到“作業(yè)”上。對于那些由于成本管理技術較為落后的企業(yè)或者是成本管理中出現(xiàn)較多問題的企業(yè)，需要運用作業(yè)成本法對企業(yè)的傳統(tǒng)觀念進行改革。企業(yè)作為一個運營機制，其主要目的就是滿足顧客的需求以及讓投資者實現(xiàn)其報酬價值的最大化，因此，我們可以通過作業(yè)成本法將企業(yè)生產的每一個環(huán)節(jié)都運用到成本管理，同時將不能為企業(yè)帶來實際利益的作業(yè)環(huán)節(jié)盡早取消，避免企業(yè)浪費企業(yè)資源，最大限度地提高企業(yè)從客戶回收的價值利用率，從而促進企業(yè)快速發(fā)展。從企業(yè)的成本管理角度上看，企業(yè)在成功運用成本作業(yè)法之后，可以通過對影響成本的因素以及對企業(yè)所以的作業(yè)活動進行了解和動態(tài)跟蹤，能夠將企業(yè)作業(yè)實際情況及時反映出來，從而達到對企業(yè)成本更為有效性管理的目的。

2.企業(yè)作業(yè)成本法的管理方法在對企業(yè)成本進行管理時，采用作業(yè)成本法后，可以根據(jù)成本法的涵義將企業(yè)的成本分為兩種：增值作業(yè)和非增值作業(yè)，而衡量企業(yè)是否存在增值的判斷標準是“客戶價值”。通過上述方式，可以將該企業(yè)的作業(yè)情況、成本以及資源消耗等方面的內容與客戶的實際需求相結合，同時依照客戶價值，將企業(yè)的收益以及客戶的需要相結合，更加方便從企業(yè)的作業(yè)角度其思考、計算其相應的客戶價值以及成本計算，提高企業(yè)的經營決策以及實現(xiàn)價值最大化達成共識。企業(yè)作業(yè)成本法的基本管理方法主要可以分為兩種：（1）對企業(yè)的各個生產環(huán)節(jié)進行充分的組織調節(jié)，是每個生產環(huán)節(jié)都能夠相互聯(lián)系，形成一條科學、有效、合理的作業(yè)結構，以此提高企業(yè)作業(yè)的效率和競爭力。（2）對于企業(yè)中存在的低效或者是無效的生產作業(yè)環(huán)節(jié)應該對其實行合理的管理，從而降低企業(yè)的生產成本以及資源消耗，提高企業(yè)經濟科學、快速發(fā)展。

3.企業(yè)作業(yè)成本法的管理步驟由于社會經濟和科學技術的提高，隨著社會經濟的發(fā)展，企業(yè)之間的競爭也越發(fā)激烈，因此傳統(tǒng)的企業(yè)成本管理法為現(xiàn)代企業(yè)的發(fā)展帶來了局限性。而企業(yè)在引進作業(yè)成本法后，將其管理步驟分為了三個方面：（1）作業(yè)分析。作業(yè)分析主要是針對企業(yè)中增值或是不必要的作業(yè)程序以及增值且重要的作業(yè)程序進行分析和有利的辨識，將重要的作業(yè)程序按照作業(yè)成本的高低將其排列起來。同時還要將自身的作業(yè)現(xiàn)狀與其他相同行業(yè)相比較，將比較的結果進行分析、總結并借鑒，為企業(yè)自身的發(fā)展打下堅實的基礎。（2）成本動因分析。將發(fā)生成本的計量指標、作業(yè)特性以及作業(yè)量等的分析就是所謂的企業(yè)成本動因的分析。影響著企業(yè)成本結構構成方式的重要因素就是成本動因，并且我們可以參照企業(yè)的作業(yè)情況對成本動因進行分類，可分為三類：交易性成本動因、精確性成本動因以及延續(xù)性成本動因。這三種成本動因所指的內容按照上述順序主要分為：對作業(yè)發(fā)生的頻率進行計量、對每次單項作業(yè)消耗成本資源計算以及對某項作業(yè)從開始到完成所需要整體時間的計算。結合相應的措施實現(xiàn)對企業(yè)成本動因分析，不僅可以提高企業(yè)的生產效益，而且還能夠最大限度的降低低效的作業(yè)程序。（3）業(yè)績計算。建立企業(yè)業(yè)績計算體系，可以對企業(yè)的作業(yè)成本以及成本動因等方面的分析，企業(yè)業(yè)績計算的結果，能夠作為對企業(yè)作業(yè)成本管理的效果考核和評價的依據(jù)。依照考核的評價，對在實施作業(yè)成本法的過程中出現(xiàn)的問題，采取相應的措施及時處理，提高和完善企業(yè)生產經營結構，促進企業(yè)經濟效益和社會效益的提高。

篇12

（一）確定高校資源

高校教育成本應該包括與教學活動相關的直接成本和間接成本，直接成本是指能夠直接計入到學生身上的成本，而間接成本則需要依據(jù)一定的分配比例進行分配。與學生教學活動無關的成本包括機會成本、學校的其他社會活動所帶來的成本及其他不應計入高校教育成本的成本。國家發(fā)改委2005年公布的《高等學校教育培養(yǎng)成本監(jiān)審辦法》（試行）中將我國高校教育培養(yǎng)成本分為人員支出、公用支出、對個人和家庭的補助支出和固定資產折舊四部分。根據(jù)作業(yè)成本法和我國高校教育使用費的情況需要剔除的費用有離退休費、對個人和家庭的無償性補助支出及用于校辦企業(yè)的支出等，這些活動與學生的培養(yǎng)無關。而目前對于科研經費的處理有兩種方法，一是直接計入教育成本；二是不計入教育成本。實際上不管是橫向科研經費還是縱向科研經費，都由三部分構成。本文認為高校教師的科研活動與學生的活動有一定相關性，但是在實際處理中，又很難區(qū)分哪些科研成本與教學活動相關聯(lián)。為此，參照王道琴（2002）將科研經費按照30%的比例計入到高校的教育成本。

（二）確定高校作業(yè)、作業(yè)中心與作業(yè)動因

我國高校的組織機構是平行的關系，并不是所有部門的活動都與學生的教育有關，如紀監(jiān)部門、附屬中學等。剔除這些與教學活動無關的作業(yè)，然后將高校有關部門活動的作業(yè)劃分為主要作業(yè)以及支持作業(yè)，并分類歸入到各項作業(yè)中心。主要作業(yè)中心包括院系管理、科研管理和教學；輔助作業(yè)中心包括學生管理、行政管理、資源管理及固定資產折舊等，這些作業(yè)都與學生的教育密切相關。其中科研管理的作業(yè)主要包括：與科研有關的使用固定資產作業(yè)，與科研有關的耗水、耗電、實驗作業(yè)以及與科研有關的材料耗用作業(yè)等。將成本分攤到學院或學生身上之前，需要確定各作業(yè)的作業(yè)動因，本文的作業(yè)動因劃分詳見表1。

三、劃分資源動因，將資源分配至作業(yè)中心

資源動因是資源分配至作業(yè)中心的依據(jù)，（李強等，2012；楊世忠等，2012；肖玲芳，2013）將資源動因分為三種：（1）終結資源動因。該資源耗費能夠直觀地確定被某一特定對象消耗，將其直接歸集到成本對象中去，在高校教育成本中表現(xiàn)為學生困難補助、助學費、實習費以及特別日期的生活補貼。（2）直接計入作業(yè)成本作業(yè)專屬資源動因。該動因的依據(jù)原則是作業(yè)消耗資源，如果某項資源能夠直接地確定為被某項作業(yè)所消耗，可將該資源直接計入該作業(yè)成本庫，如招生費、考試費等。（3）混合資源動因。即某項資源在消耗開始時就呈現(xiàn)出混合的狀態(tài)，需要采取適當?shù)牧炕罁?jù)將其分配到各個作業(yè)，比如水費、電費等。高校具體的資源項目及資源動因詳見表2。因為終結資源動因可以直接分配到對象上去，這里需要歸集的是非終結資源，根據(jù)動因對其所消耗的資源進行分配，將其分到各個作業(yè)中心，計算過程中用到的公式有：（1）資源動因分配率：為了將資源歸集到各成本庫或作業(yè)中心去，需要先計算資源動因分配率，然后依據(jù)分配率計算各個作業(yè)中心應該歸集多少資源，某資源動因分配率=所有作業(yè)中心消耗的該資源/各作業(yè)中心消耗該資源動因的總量；（2）某作業(yè)中心應歸集的某項資源=該作業(yè)中心耗用的該項資源的成本動因量×資源動因分配率；（3）某作業(yè)中心消耗的總資源=Σ該作業(yè)中心應分配的某項資源。資源歸集到作業(yè)中心的操作詳見表3。依據(jù)作業(yè)動因將作業(yè)中心各作業(yè)消耗的資源直接分配至成本對象，詳見圖2。

四、作業(yè)成本法核算某高校教育成本本文以廣州市某綜合性大學為例，運用作業(yè)成本法核算該校教育成本。

（一）確定約當系數(shù)及約當數(shù)

因為高校不同層次的學生所學習的復雜程度和學習的深入程度不同，各個學生所耗費的資源也不同，引入約當教師人數(shù)和學生人數(shù)。按照目前財政撥款常用的方式，學生按照本科生約當系數(shù)為1、碩士生和博士生約當系數(shù)分別為2和3計算；教師按照講師及以下職稱約當系數(shù)為1，副高和正高約當系數(shù)分別為2和3計算。2013年該校學生數(shù)為28113人，其中本科生25500人、碩士研究生2540人、博士研究生73人，即約當學生人數(shù)=25500+2540×2+73×3=30799（人）；教師總人數(shù)1342人，其中中級人員及以下人員337人，副高級人員520人，正高級人員273人，即約當教師人數(shù)=337+520×2+273×3=2192（人）；教學輔導員55人，教學管理人員196人，學生管理人員188人，行政人員948人。學校2012—2013年度總課時量為963500課時，其中本科生805000課時，碩士研究生200020課時，博士研究生58480課時，約當課時=805000+200020×2+58480×3=1380480。

（二）確定高校耗費資源金額

在確定高校資源之前首先需要按照前文提到的資源歸集辦法，剔除與高校教育成本無關的資源耗費；然后進行調整，得到高校教育成本支出，具體見表4。表4中的教育支出費用都是根據(jù)該校的明細支出表調整而來的，可以看出該校的其他工資所占人員經費比重較大，這是由于該校對人員經費的定義不同所造成的，但是不影響本文的分析結果。根據(jù)2014年《高度學校會計制度》的要求高校必須虛提折舊。為了加強固定資產的合理使用與管理，更好地對教育成本進行核算，本文假設房屋建筑物使用年限為30年，教學儀器設備使用年限為10年，一般設備使用年限為20年，固定資產不設殘值率。該校的具體計提方式見表5。傳統(tǒng)的做法認為高校的科研成本不應計入高校的教育成本，但是高校的部分科研能夠提升教師的教學質量，教學質量的提高能夠提升教師對學生的教育，為社會提供高素質的人才。本文將高校的部分科研成本考慮到高校教育成本中，具體做法見表6。該校科研經費總額=981.3+766.7+214.5=1952.5（萬元），其中計入高校教育成本的部分參照李淑霞（2005）的做法將科研經費按照30%比例計入到高校的教育成本，因此該校科研經費應劃入教育成本的部分=1952.5×30%=588.75（萬元）。

（三）依據(jù)資源動因將費用分配至作業(yè)中心

1.直接計入相關作業(yè)中心按比例分攤后的科研費用588.75萬元可以直接計入科研管理作業(yè)中心，固定資產折舊12755.32萬元可以直接固定資產折舊作業(yè)中心。修繕費直接計入資源管理作業(yè)中心。2.其他費用依據(jù)資源動因分配至各作業(yè)中心將資源動因分配至作業(yè)中心，首先需要明確作業(yè)中心消耗哪些資源，做到誰消耗誰承擔的原則，該校的資源分配具體見表7。

（四）作業(yè)動因將作業(yè)中心費用分配至各學院

由于各個學院分配方法相同，本文以教育學院為例，將費用分配到該學院。2012—2013學年該學校教育學院本科生962人，碩士215人，按照約當比例該學院約當學生人數(shù)=962+2×215=1392（人）。除此之外該學院總課時為100050，其中本科生88320課時，碩士11730課時，同樣對該學校采取約當課時=88320+11730×2=111780。計算學院生均教育成本，將作業(yè)中心的成本費用分配至各學院時按照作業(yè)動因進行分配，本文中主要作業(yè)動因有實際課時、約當課時、約當學生人數(shù)和實際學生使用人數(shù)。首先計算出作業(yè)動因分配率，作業(yè)動因分配率=某作業(yè)中心消耗的該資源/各作業(yè)中心消耗該作業(yè)動因的總量；然后依據(jù)作業(yè)動因分配率算出教育學院該作業(yè)中心所耗費的資源，教育學院該作業(yè)中心應歸集的某項資源=該作業(yè)中心耗用的該項資源的作業(yè)動因量×資源動因分配率；最后將教育學院各個作業(yè)中心所耗費的資源求和，得到教育學院生均教育成本，該校教育學院共花費教育成本3801.375萬元，進一步核算教育學院人均生均教育成本=38013750/1392=27308.7（元）。教育學院各作業(yè)中心所耗費資源情況詳見表8。

篇13

傳統(tǒng)的成本管理是以企業(yè)是否節(jié)約為依據(jù)，片面從降低成本乃至力求避免某些費用的發(fā)生入手，強調節(jié)約和節(jié)省。而國際公司則認為，以節(jié)約成本控制基本理念的企業(yè)只是土財主式的企業(yè)，他們除了剝削工人和在原材料上大打折扣以外，沒有什么過人之處。所以，我們需要學習現(xiàn)代企業(yè)應有的成本控制戰(zhàn)略及方法。企業(yè)要想有長期效益，就只能從戰(zhàn)略的高度來實施成本控制。換句話來說，不是要削減成本，而是要提高生產力、縮短生產周期、增加產量并確保產品質量。

單純地削減成本，把成本的降低作為唯一目標，并不能得到有遠見的企業(yè)家的贊同。單純地追求削減成本，一般簡單的做法都會考慮降低原材料的購進價格或檔次；或者減少單一產品的物料投入（偷料）；或者考慮降低工藝過程的工價，從而達到削減成本的目的。這樣是十分危險的，會導致產品質量的下降、企業(yè)勞力資源的流失、甚至失去已經擁有的市場。

二、成本控制需要建立科學機制

要做到合理控制成本，該如何做呢？我們來看看跨國企業(yè)是如何建立成本控制體系的：

第一步：戰(zhàn)略目標指導成本控制目標

方向正確等于成功了一半，成本控制也一樣。成本控制的目的是為了不斷的降低成本，獲取更大的利潤。所以，制定目標成本時首先要考慮企業(yè)的贏利目標，同時又要考慮有競爭力的銷售價格。由于成本形成于生產全過程，費用發(fā)生在每一個環(huán)節(jié)、每一件事情、每一項活動上，因此，要把目標成本層層分解到各個部門甚至個人。

1.企業(yè)項目分析

各個部門以營銷目標導向，進行年度工作的項目立項，列出為實現(xiàn)目標所需要做的各類項目，同時對項目進行任務分解，再對時間、成本、性能每個環(huán)節(jié)進行分析，對比成本與收益。比如市場部明年為了達到既定的目標，需要完成多少市場宣傳及推廣的項目，項目逐一分解成任務后，對每個任務所需要的費用進行合理預算，同時對產生的收益進行估算。

2.進行行業(yè)價值鏈分析

行業(yè)價值鏈：是企業(yè)存在于某一行業(yè)價值鏈的某個點，包括與上、下游與渠道企業(yè)的連接點，如供應商產品的包裝能減少企業(yè)的搬運費用，改善價值的縱向聯(lián)系也可以使企業(yè)與其上、下游和渠道企業(yè)共同降低成本，提高整體競爭優(yōu)勢。

3.競爭對手的價值鏈分析

競爭對手的價值鏈和本企業(yè)價值鏈在行業(yè)價值鏈中處于平行位置，通過對競爭對手價值鏈的分析，可以測算出競爭對手的成本。然后，自己企業(yè)與之相比較，就找出了與競爭對手在任務活動上的差異，揚長避短，爭取成本優(yōu)勢。

第二步：成本控制四步執(zhí)行法

1.減少目標不明確的項目和任務

在企業(yè)目標清晰的情況下，每個項目及任務都是為實現(xiàn)目標所服務的。項目立項分析后，可以把目標不明確的項目與任務削減掉。

2.明確各部門的成本任務

實行“全員成本管理”的方法。具體做法是先測算出各項費用的最高限額。然后橫向分解落實到各部門，縱向分解落實到小組與個人，并與獎懲掛鉤，使責、權、利統(tǒng)一，最終在整個企業(yè)內形成縱橫交錯的目標成本管理體系。

3.成本核算，精細化管理