引論：我們?yōu)槟砹?3篇長期股權(quán)投資范文，供您借鑒以豐富您的創(chuàng)作。它們是您寫作時的寶貴資源，期望它們能夠激發(fā)您的創(chuàng)作靈感，讓您的文章更具深度。

篇1

股權(quán)投資成本法的會計處理進(jìn)行探索，并予以案例分析。

一、投資年度的具體處理

我國公司法規(guī)定，公司在納稅、彌補(bǔ)虧損和提取法定公積金和公益金前，不得分配股利。公司當(dāng)年無利潤時，一般不得分配股利，但經(jīng)股東大會

決議也可用盈余公積(彌補(bǔ)虧損后)分派股利。

1．被投資單位投資上年發(fā)生虧損(或?qū)崿F(xiàn)盈利)，投資當(dāng)年盈利

若股利全部來自被投資單位對投資前的分派，投資企業(yè)應(yīng)將獲得的股利沖減初始投資成本，不確認(rèn)為投資收益；若股利有部分來自被投資單位對

投資后的盈余分派，應(yīng)根據(jù)投資當(dāng)年實現(xiàn)的凈利潤計算應(yīng)確認(rèn)的投資收益，按獲得的股利與確認(rèn)的投資收益的差額沖減初始投資成本。

2．被投資單位投資上年發(fā)生虧損(或?qū)崿F(xiàn)盈利)，投資當(dāng)年也發(fā)生虧損

若股利全部來自被投資單位對投資前的分派，投資企業(yè)應(yīng)將獲得的股利沖減初始投資成本，不確認(rèn)為投資收益；若股利有部分來自被投資單位對

投資后的分派，應(yīng)根據(jù)投資后被投資單位發(fā)生的凈虧損計算應(yīng)確認(rèn)的投資損失，按獲得的股利與確認(rèn)的投資損失的合計數(shù)沖減初始投資成本。

二、投資年度以后的具體處理

投資準(zhǔn)則規(guī)定，被投資單位宣告分派的股利，投資企業(yè)按應(yīng)享有的部分確認(rèn)為當(dāng)期投資收益，但投資企業(yè)確認(rèn)的投資收益，僅限于所獲得的被投

資單位在接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的分配額，所獲得的被投資單位宣告分派的股利超過接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的部分，作為初始投資

成本的收回，沖減投資的賬面價值。故筆者認(rèn)為，被投資單位在投資年度以后發(fā)生凈損失，投資企業(yè)應(yīng)將獲得的股利作為初始投資成本的收回，

并確認(rèn)投資損失。計算公式為：應(yīng)沖減的初始投資成本的金額=(投資后至本年末止被投資單位累積分派的股利－投資后至上年末止被投資單位累

積的凈損益)×投資企業(yè)持股比例－已沖減的初始投資成本；應(yīng)確認(rèn)的損失=應(yīng)沖減的初始投資成本－當(dāng)年獲得的股利。值得一提的是，若被投資

企業(yè)虧損年度未分配股利，則投資企業(yè)當(dāng)年無需作會計處理，但在以后年度計算“投資后至上年年末止被投資單位累積的凈損益”時，應(yīng)包括該

虧損部分。

另外，投資企業(yè)在虧損年度大額沖減初始投資成本，這很容易導(dǎo)致長期股權(quán)投資賬面價值減至為零，甚至出現(xiàn)負(fù)數(shù)，然而我國投資準(zhǔn)則未規(guī)范投

資企業(yè)應(yīng)沖減的初始投資成本超過長期股權(quán)投資賬面價值情況的處理。筆者認(rèn)為，結(jié)合長期股權(quán)投資應(yīng)具有未來經(jīng)濟(jì)利益的實質(zhì)，我國公司制企

業(yè)僅負(fù)有限責(zé)任的法律規(guī)定，以及長期股權(quán)投資的賬面價值受被投資單位實現(xiàn)的凈損益與分派的股利的影響需要保留賬戶以備調(diào)整等特點，應(yīng)在

計算出應(yīng)沖減的初始成本超過長期股權(quán)投資賬面價值時，以長期股權(quán)投資的賬面價值沖減至零為限。將應(yīng)沖減的初始投資成本超過長期股權(quán)投資

的賬面價值的差額作備查登記，待初始投資成本得以恢復(fù)時首先沖減備查金額，若有余額再以原沖減的初始投資成本金額為限恢復(fù)長期股權(quán)投資

的賬面價值。

三、案例分析

A企業(yè)2000年7月1日以銀行存款140萬元購入C公司股票，占C公司有表決權(quán)資本的10%的股份，并準(zhǔn)備長期持有，C公司近年實現(xiàn)的凈利潤及股利分

配情況如下表。

C公司凈損益情況：單位：萬元

年度2000年2001年2002年2003年2004年

凈損益-200200-300-500500

C公司股利分派情況：單位：萬元

宣告分派日2001年2月2002年2月2003年2月2004年2月2005年2月

宣告分派額1505000100100

1．2001年2月C公司宣告分派股利時：

C公司2001年2月宣告分派的股利有部分來自對投資后的分派，故A企業(yè)應(yīng)根據(jù)投資后C公司發(fā)生的凈虧損計算應(yīng)確認(rèn)投資損失，按獲得的股利與確

認(rèn)的投資損失的合計數(shù)沖減初始投資成本。

應(yīng)收股利=150×10%=15萬元

應(yīng)確認(rèn)的投資損失=200×10%×6÷12=10萬元

應(yīng)沖減的初始投資成本15＋10=25萬元

借：應(yīng)收股利150000

投資收益100000

貸：長期股權(quán)投資250000

2．2002年2月C公司宣告分派股利時：

C公司2002年2月宣告分派的是2001年度的股利，應(yīng)按C公司在接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的分配額確認(rèn)投資收益，按獲得的股利超過C公司接受

投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的部分沖減初始投資成本。

應(yīng)收股利=300×10%=30萬元

應(yīng)沖減初始投資成本=[500＋150－200－(-100)]×10%－25=30萬元

應(yīng)確認(rèn)投資收益=50－30=20萬元

借：應(yīng)收股處500000

貸：長期股權(quán)投資300000

投資收益200000

3．2003年2月C公司未宣告分派股利，故無需作會計處理。

4．2004年2月C公司宣告分派股利時：

C公司上一年度發(fā)生虧損，則A企業(yè)應(yīng)按上述公式計算應(yīng)沖減的初始投資成本，同時確認(rèn)投資損失。

應(yīng)收股利100×10%=10萬元

應(yīng)沖減初始投資成本[100＋500＋150－(-500)－(-300)－200－(-100)]×10%－(30＋25)=90萬元

長期股權(quán)投資賬面價值=140－(25＋30＋90)=-5萬元

“長期股權(quán)投資”的賬面價值為負(fù)值，故實際只能沖減初始投資成本85萬元，剩余5萬元作備查登記。

應(yīng)確認(rèn)的投資損失=85－10=75萬元。

借：應(yīng)收股利100000

投資收益750000

貸：長期股權(quán)投資850000

5．2005年2月C公司宣告分派股利時：

C公司2005年2月分派的是2004年的股利，A企業(yè)應(yīng)按C公司在接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的分配額確認(rèn)投資收益，按獲得股利超過C公司接受投

資后產(chǎn)生的累積凈利潤的部分沖減初始投資成本。

應(yīng)收股利=100×10%=10萬元

應(yīng)沖減初始投資成本=[100＋100＋500＋150－500－(-500)－(-300)－200－(-100)]×10%－(85＋30＋25)=-35萬元

“應(yīng)沖減的初始投資成本”為負(fù)值，則應(yīng)先沖減備查金額5萬元，再按余額30萬元恢復(fù)長期股權(quán)投資的賬面價值，故應(yīng)確認(rèn)投資收益=10＋30=40

萬元

篇2

一、新長期股權(quán)投資的主要變化

(一)長期股權(quán)投資的初始計量不同

原投資準(zhǔn)則沒有涉及企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資的處理方法,其他長期股權(quán)投資都按放棄資產(chǎn)的賬面價值確定。新長期股權(quán)投資準(zhǔn)則對初始成本的確定按形成的方式將長期股權(quán)投資分為企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資和非企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資。

1、企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資。企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資又分為同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并。同一控制下的企業(yè)合并,合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對價的,應(yīng)當(dāng)在合并日按取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。

2、非企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資。以支付現(xiàn)金取得的長期股權(quán)投資,應(yīng)當(dāng)以實際支付的購買價款作為初始投資成本,包括與取得長期股權(quán)投資直接相關(guān)的費(fèi)用、稅金以及其他必要支出。除以支付現(xiàn)金取得的長期股權(quán)投資外,其他方式取得的長期股權(quán)投資全部引入公允價值。即以付出資產(chǎn)的公允價值作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。

(二)成本法和權(quán)益法的適用范圍不同

原準(zhǔn)則規(guī)定:不具有控制且不具有重大影響的投資采用成本法核算,控制、共同控制或重大影響的投資采用權(quán)益法核算。新準(zhǔn)則規(guī)定:控制、不具有共同控制或重大影響,并在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資采用成本法核算,其中對受控制子公司的長期股權(quán)投資應(yīng)先采用成本法核算,在編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時再采用權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整;對被投資單位具有共同控制或重大影響的長期股權(quán)投資采用權(quán)益法進(jìn)行核算;對被投資企業(yè)不具有共同控制和重大影響,并且活躍市場中沒有報價、公允價值能可靠計量的長期股權(quán)投資按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號――金融工具確認(rèn)和計量》中的規(guī)定執(zhí)行。

(三)對股權(quán)投資差額的處理不同

原準(zhǔn)則規(guī)定:長期股權(quán)投資的初始投資成本大于應(yīng)享有單位凈資產(chǎn)賬面價值的差額,計入股權(quán)投資差額,并進(jìn)行攤銷;長期股權(quán)投資的初始投資成本小于應(yīng)享有單位凈資產(chǎn)賬面價值的差額,計入資本公積。而新長期股權(quán)投資準(zhǔn)則取消了權(quán)益法中股權(quán)投資差額的核算。新準(zhǔn)則規(guī)定:長期股權(quán)投資的初始成本大于投資時應(yīng)享有的被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的,不調(diào)整長期股權(quán)投資的初始投資成本;長期股權(quán)投資的初始投資成本小于投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的,其差額應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益,同時調(diào)整長期股權(quán)投資的成本。

(四)對減值準(zhǔn)備的計提不同

原準(zhǔn)則規(guī)定長期股權(quán)投資的減值可以轉(zhuǎn)回,但轉(zhuǎn)回的金額不得超過已計提數(shù)。而新準(zhǔn)則不允許將計提的長期投資減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回。新準(zhǔn)則規(guī)定,企業(yè)期末對商譽(yù)進(jìn)行減值測試,其實質(zhì)是對長期投資的減值測試,如果發(fā)生減值,先沖減商譽(yù),商譽(yù)減為零后,再確認(rèn)為長期股權(quán)投資的減值,同時資產(chǎn)減值準(zhǔn)備一旦提取就不允許轉(zhuǎn)回。

(五)除凈損益外的其他所有者權(quán)益的處理不同

因被投資單位除凈損益以外的所有者權(quán)益的其他變動而計入所有者權(quán)益的,原準(zhǔn)則要求將其由“資本公積――股權(quán)投資準(zhǔn)備”轉(zhuǎn)為“資本公積――其他資本公積”;而新準(zhǔn)則要求將原計入所有者權(quán)益的部分按相應(yīng)比例轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。

二、實施新長期股權(quán)投資的影響

(一)對資產(chǎn)的影響

1、新準(zhǔn)則對資產(chǎn)最大的影響在于引入了可辨認(rèn)公允價值。新準(zhǔn)則規(guī)定除以支付現(xiàn)金取得的長期股權(quán)投資外,其他方式取得的長期股權(quán)投資全部以公允價值作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。長期股權(quán)投資采用公允價值計量,引起資產(chǎn)賬面價值的波動,從而影響企業(yè)的資產(chǎn)總額。

2、對具有控制權(quán)的長期股權(quán)投資,原準(zhǔn)則采用權(quán)益法而新準(zhǔn)則采用成本法核算,將對企業(yè)資產(chǎn)產(chǎn)生一定影響。比如,當(dāng)被投資企業(yè)實現(xiàn)凈利時,在權(quán)益法下,借記“長期股權(quán)投資”賬戶,企業(yè)資產(chǎn)總額將增加;但是在成本法下,并不確認(rèn)這一收益。這樣,新準(zhǔn)則下的資產(chǎn)總額就較舊準(zhǔn)則下有所減少。

對受控制子公司的長期股權(quán)投資應(yīng)先采用成本法核算,在編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時再采用權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整,這樣就使得合并資產(chǎn)負(fù)債表的資產(chǎn)總額明顯增大。

3、舊準(zhǔn)則下的“長期股權(quán)投資――股權(quán)投資差額”屬于資產(chǎn)類賬戶,因為在新準(zhǔn)則中取消了“長期股權(quán)投資――股權(quán)投資差額”的核算,所以將會對企業(yè)資產(chǎn)產(chǎn)生一定的影響。若舊準(zhǔn)則下“長期股權(quán)投資――股權(quán)投資差額”為借方數(shù)額,則在新準(zhǔn)則下取得長期股權(quán)投資的以后各期企業(yè)資產(chǎn)的數(shù)額將有所減少。因為在攤銷“長期股權(quán)投資――股權(quán)投資差額”時,我們借記“投資收益”,貸記“長期股權(quán)投資――股權(quán)投資差額”。相反若舊準(zhǔn)則下“長期股權(quán)投資――股權(quán)投資差額”為貸方數(shù)額,則在新準(zhǔn)則下取得長期股權(quán)投資的以后各期企業(yè)資產(chǎn)的數(shù)額將有所增加。

4、新準(zhǔn)則規(guī)定的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備一經(jīng)計提不得轉(zhuǎn)回,將對資產(chǎn)總額產(chǎn)生較大的影響,使企業(yè)資產(chǎn)總額較舊準(zhǔn)則下減少。這是由于在舊準(zhǔn)則下資產(chǎn)減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回時,借記“長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備”賬戶,增加了企業(yè)的資產(chǎn)總額。

(二)對利潤的影響

1、對受控制子公司的長期股權(quán)投資由權(quán)益法改按成本法核算,造成企業(yè)利潤的較大變化。

2、新準(zhǔn)則取消股權(quán)投資差額的核算對企業(yè)利潤影響較大。按舊準(zhǔn)則的規(guī)定,長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算時,股權(quán)投資差額按一定期限平均攤銷,計入損益。這樣對于一些“股權(quán)投資差額”較大的上市公司,分期攤銷差額會對公司的利潤產(chǎn)生重大的影響,即股權(quán)投資差額攤銷數(shù)若為正數(shù)顯示公司利潤將減少,攤銷數(shù)為負(fù)數(shù)顯示公司利潤將增加。與舊準(zhǔn)則相比,新準(zhǔn)則更加規(guī)范、簡便,給企業(yè)自主調(diào)節(jié)利潤的空間越來越小。新準(zhǔn)則取消了股權(quán)投資差額,即在以后各期沒有了舊準(zhǔn)則下的攤銷問題,也就沒有了在以后各期因為攤銷股權(quán)投資差額而影響利潤的問題。總之,在股權(quán)投資差額為正數(shù)的情況下,新準(zhǔn)則下企業(yè)以后各期的利潤會較舊準(zhǔn)則有所增加,其增加的部分即為舊準(zhǔn)則下攤銷的股權(quán)投資差額的數(shù)額。

3、長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備不得轉(zhuǎn)回將對企業(yè)利潤產(chǎn)生重大影響。根據(jù)《資產(chǎn)減值》準(zhǔn)則規(guī)定:當(dāng)長期股權(quán)投資存在減值跡象時,應(yīng)估計其可收回金額(可收回金額應(yīng)當(dāng)根據(jù)股權(quán)投資的公允價值減去處置費(fèi)用的凈額與資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定)。當(dāng)資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值時,說明股權(quán)投資發(fā)生減值,應(yīng)當(dāng)將資產(chǎn)的賬面價值減至可收回金額,減記的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失,計入當(dāng)期損益,同時計提相應(yīng)的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。資產(chǎn)減值準(zhǔn)備損失一經(jīng)確認(rèn),在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回,即當(dāng)確定其發(fā)生減值時,應(yīng)借記“投資損益”賬戶,貸記“長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備”賬戶;當(dāng)將來投資的價值得以恢復(fù)時,不做有關(guān)的會計處理。

總之,新長期股權(quán)投資準(zhǔn)則的實施簡化了會計核算,避免了企業(yè)利用攤銷股權(quán)投資差額、計提長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備來調(diào)節(jié)利潤以粉飾企業(yè)財務(wù)報表的行為,從而提高了會計信息的質(zhì)量。

4、由于通過債務(wù)重組方式也能夠取得長期投資,所以還存在著債務(wù)重組的適度運(yùn)用問題,同樣會給利潤帶來一定程度的影響。比如債務(wù)重組的收益我們將其計入當(dāng)期收益,將會大大增加企業(yè)當(dāng)期的利潤,成為操縱企業(yè)利潤的手段。

(三)對留存收益的影響

1、新準(zhǔn)則下,企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資,長期股權(quán)投資初始成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)、所承擔(dān)債務(wù)賬面價值以及發(fā)行股份面值總額之間的差額,應(yīng)調(diào)整資本公積;資本公積不足沖減的,調(diào)整留存收益。這樣,新準(zhǔn)則下的留存收益就會較舊準(zhǔn)則下大大減少。

2、新準(zhǔn)則首次執(zhí)行,尚未攤銷的長期股權(quán)投資差額全額沖銷,并調(diào)整留存收益,上市公司2007年年初的留存收益將減少。

3、處置長期股權(quán)投資時,因被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動而計入所有者權(quán)益的,原準(zhǔn)則計入資本公積,而新準(zhǔn)則則最終計入當(dāng)期損益,這樣,新準(zhǔn)則下的留存收益就較舊準(zhǔn)則下明顯減少。

三、如何更好地實施新長期股權(quán)投資準(zhǔn)則

(一)各級政府要出臺有關(guān)的實施細(xì)則

為了使新長期股權(quán)投資準(zhǔn)則有“法”可依,各級政府要依據(jù)準(zhǔn)則制定有關(guān)的細(xì)則及具體操作指南,以供企業(yè)會計人員參考。比如:取得各種長期股權(quán)投資的具體情況下的會計處理,成本法改權(quán)益法以及權(quán)益法改成本法如何調(diào)整,各種方式下處置長期股權(quán)投資的會計處理等。制定的細(xì)則要盡量涉及長期股權(quán)投資的方方面面。

(二)建立與會計準(zhǔn)則配套的監(jiān)管制度

要想真正實施好新長期股權(quán)投資準(zhǔn)則,需要建立與會計準(zhǔn)則相配套的監(jiān)管制度。有關(guān)部門(比如稅務(wù)部門、審計部門等)要定期、不定期地對企業(yè)的賬目進(jìn)行審查,以保證企業(yè)會計處理的準(zhǔn)確、規(guī)范。另外,加強(qiáng)有關(guān)部門的監(jiān)管力度,有利于防止企業(yè)私自調(diào)整利潤造成的偷稅、漏稅行為,同時也有利于防止企業(yè)利用虛假會計信息來蒙騙信息使用者的行為。

(三)提高會計人員的專業(yè)技術(shù)和職業(yè)道德

為了更好地實施新長期股權(quán)投資準(zhǔn)則,企業(yè)需要做好以下幾點:

1、組織企業(yè)會計人員學(xué)習(xí)新長期股權(quán)投資準(zhǔn)則。新長期股權(quán)投資準(zhǔn)則作為新《企業(yè)會計準(zhǔn)則》中變化最大的一項,它的實施給企業(yè)會計人員帶來了一定的困難。因此,了解、學(xué)習(xí)并消化新長期股權(quán)投資準(zhǔn)則,對企業(yè)會計人員處理長期股權(quán)投資業(yè)務(wù)具有不可替代的作用。

2、定期對企業(yè)會計人員進(jìn)行培訓(xùn)和考核。作為社會中的一員,尤其是作為有一名會計,要時時刻刻地學(xué)習(xí),不斷接受并吸收新的會計知識,以適應(yīng)具體會計工作的需要。企業(yè)要適時地對其會計人員進(jìn)行培訓(xùn)和考核,以保證企業(yè)所提供的會計信息的質(zhì)量。

3、加強(qiáng)企業(yè)的內(nèi)部控制制度。另外,提高會計人員的職業(yè)道德也非常重要。新長期股權(quán)投資準(zhǔn)則大量引入了公允價值,公允價值的確定給企業(yè)調(diào)整利潤帶來了一定的空間,因此,企業(yè)會計人員的職業(yè)判斷能力和職業(yè)道德也就關(guān)系到整個會計報表提供的會計信息的質(zhì)量。

新長期股權(quán)投資準(zhǔn)則的變化,體現(xiàn)了我國會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則的趨同,在實質(zhì)上實現(xiàn)了與國際規(guī)則的接軌。通過分析新長期股權(quán)投資準(zhǔn)則的變化及可能存在的問題,可以更好地掌握和運(yùn)用新準(zhǔn)則,對企業(yè)的長期股權(quán)投資業(yè)務(wù)進(jìn)行規(guī)范地處理,為會計信息使用者提供高質(zhì)量的會計信息。

參考文獻(xiàn):

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3、鄭慶華,趙耀.新舊會計準(zhǔn)則差異比較與分析[M].經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社,2006.

篇3

1.2006年1月1日投資時：

借：長期股權(quán)投資——乙企業(yè)（投資成本）3800

貸：銀行存款3800

甲企業(yè)在2005年12月31日乙企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價值中享有的份額為3700萬元（18500×20％）。由于甲企業(yè)取得長期股權(quán)投資發(fā)生的初始投資成本大于其在乙企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價值中享有的份額100萬元，因此甲企業(yè)不對初始投資成本進(jìn)行調(diào)整。

2.2006年12月31日確認(rèn)投資收益：

乙企業(yè)2006年度實現(xiàn)的凈利潤為300萬元，甲企業(yè)在計算投資收益時，首先應(yīng)該按照其持有20％的股權(quán)計算應(yīng)享有的份額為60萬元。由于投資企業(yè)在確認(rèn)被投資單位凈損益的份額時應(yīng)當(dāng)以取得投資時被投資單位各項可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公允價值為基礎(chǔ)，因此，甲企業(yè)在確認(rèn)對乙企業(yè)的投資收益前，還應(yīng)該對乙企業(yè)2005年12月31日可辨認(rèn)資產(chǎn)的公允價值與賬面價值之間的差額進(jìn)行攤銷處理：（1）存貨公允價值與賬面價值之間的差額攤銷的影響為（4500－4000）×20％＝100萬元。（2）固定資產(chǎn)公允價值與賬面價值之間差額攤銷的影響為（25000－20000）×10％×20％＝100萬元。甲企業(yè)2006年度應(yīng)確認(rèn)對乙企業(yè)的投資收益為600－100－100＝400萬元

借：長期股權(quán)投資——乙企業(yè)（損益調(diào)整）400

貸：投資收益400

［例2］承例1，假設(shè)乙企業(yè)于2007年6月10日，獲取一筆公允價值為1000萬元的捐贈；2007年乙企業(yè)實現(xiàn)凈利潤1500萬元。為簡化起見，暫不考慮所得稅對捐贈事項的影響。

1.甲企業(yè)的處理：

由于乙企業(yè)于2007年6月10日獲得了捐贈，從而形成了凈損益以外的所有者權(quán)益變動，因此，甲企業(yè)應(yīng)該按照其持有的比例計算應(yīng)該享有的份額為1000×20％＝200萬元

借：長期股權(quán)投資——乙企業(yè)（所有者權(quán)益其他變動）200

貸：資本公積——其他資本公積200

2.確認(rèn)投資收益時：

按照乙企業(yè)2007年實現(xiàn)的凈利潤計算，甲企業(yè)應(yīng)該享有的投資收益為1500×20％＝300萬元；同時，應(yīng)該調(diào)整乙企業(yè)的固定資產(chǎn)公允價值與賬面價值之間的差額的影響為（25000－20000）×10％

×20％＝100萬元。因此，甲企業(yè)2007年度應(yīng)該對乙企業(yè)的投資收益為300－100＝200萬元

借：長期股權(quán)投資——乙企業(yè)（損益調(diào)整）200

貸：投資收益200

［例3］承例1、例2。假設(shè)乙企業(yè)的經(jīng)營環(huán)境發(fā)生重大變化，2008年發(fā)生虧損25000萬元。為了支持乙企業(yè)的發(fā)展，甲企業(yè)向乙企業(yè)借款1000萬元。為簡化起見，暫不考慮虧損彌補(bǔ)對所得稅的影響。

乙企業(yè)2008年發(fā)生虧損，甲企業(yè)應(yīng)該分擔(dān)的虧損為5000萬元（25000×20％），加上應(yīng)該調(diào)整的乙企業(yè)固定資產(chǎn)公允價值與賬面價值之間的差額的影響（25000－20000）×10％×20％＝100萬元，甲企業(yè)按照持股比例應(yīng)承擔(dān)的虧損共計5100萬元。截至2007年12月31日，甲企業(yè)對乙企業(yè)長期股權(quán)投資的賬面價值為4600萬元（3800

＋400＋200＋200），同時，借給乙企業(yè)的1000萬元構(gòu)成對其實質(zhì)性投資。因此，甲企業(yè)應(yīng)該全額承擔(dān)其應(yīng)分擔(dān)的5100萬元虧損。

借：投資收益5100

篇4

會計準(zhǔn)則規(guī)定，因追加投資而將長期投資由成本法改為權(quán)益法時,要求采用追溯調(diào)整法進(jìn)行會計處理，但這種處理方法并不是以實際發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)為依據(jù)，不能如實反映企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果。因為原投資業(yè)務(wù)的實際情況是，投資金額少,投資比例低，不能對被投資單位施加任何影響，只有采用成本法核算此項投資，才能提供長期股權(quán)成本和投資收益的真實信息。但是采用追溯調(diào)整法，要將追加投資前的投資業(yè)務(wù)由成本法改為權(quán)益法，要重新確定長期投資的賬面價值，包括投資成本、損益調(diào)整、股權(quán)投資差額、股權(quán)投資準(zhǔn)備等，對這些賬面記錄的調(diào)整，僅僅是為與追加投資后采用的權(quán)益法保持一致，并沒有真實的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)為依據(jù)，因而這些賬面調(diào)整數(shù)實際上是人為操作的結(jié)果，造成企業(yè)會計信息失真。

例：A企業(yè)于2003年1月2日以520000元購入B公司實際發(fā)行在外股數(shù)的10％,另支付2000元稅費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用,A企業(yè)采用成本法核算此項投資。2003年1月1日B公司所有者權(quán)益合計為5220000元。假設(shè)B公司2003年和2004年分別實現(xiàn)凈利潤300000元和200000元。2004年5月5日B公司宣告分派現(xiàn)金股利，A企業(yè)得到現(xiàn)金股利10000元。2005年1月10日A企業(yè)又以1500000元從B企業(yè)購入實際發(fā)行在外股數(shù)25％，另支付9000元稅費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用。至此持股比例達(dá)35％。股權(quán)投資差額按10年平均攤銷，不考慮追溯調(diào)整時股權(quán)投資差額攤銷對所得稅的調(diào)整。A企業(yè)按應(yīng)付稅款法核算。在追溯調(diào)整法下,A企業(yè)的會計處理如下：

1、2003年1月2日投資時

借：長期股權(quán)投資－B公司522000

貸：銀行存款522000

2、2004年5月5日分派股利時

借：應(yīng)收股利10000

貸：投資收益10000

3、2005年追加投資時。首先，對原按成本法核算的B公司投資采用追溯調(diào)整法。

2003年投資時產(chǎn)生的股權(quán)投資差額=522000－5220000×10％=0（元）

2003年應(yīng)確認(rèn)的投資收益=300000×10％=30000（元）

2004年應(yīng)確認(rèn)的投資收益=200000×10％=20000（元）

累積影響數(shù)=30000＋20000－10000=40000（元）

借：長期股權(quán)投資－B公司（投資成本）522000

－B公司（損益調(diào)整）40000

貸：長期股權(quán)投資－B公司522000

利潤分配－未分配利潤40000

追加投資時

借：長期股權(quán)投資－B公司（投資成本）1509000

貸：銀行存款1509000

追加投資的股權(quán)投資差額=1509000－（5220000＋300000＋200000－100000）×25％=104000（元）

借：長期股權(quán)投資－B公司（股權(quán)投資差額）104000

貸：長期股權(quán)投資－B公司104000

將原長期股權(quán)投資從成本法追溯調(diào)整為權(quán)益法時，若被投資單位在追溯期內(nèi)獲得盈利，其他所有者權(quán)益均為增加變動，則要調(diào)增長期股權(quán)投資、未分配利潤、資本公積等賬戶的賬面金額。在上例中,在賬面上一方面增加了資產(chǎn)40000元,即長期股權(quán)投資－B公司（損益調(diào)整）40000元；另一方面增加了所有者權(quán)益40000元，即利潤分配－未分配利潤40000元。以上調(diào)整均是人為因素，并不是原投資業(yè)務(wù)本身所致，其結(jié)果是虛增了投資企業(yè)的資產(chǎn)和所有者權(quán)益。

三、建議采用未來適用法

未來適用法是指對某項交易或事項變更會計政策時，新的會計政策適用于變更當(dāng)期及未來期間發(fā)生的交易或事項。它不計算會計政策變更的累積影響數(shù)，也不必調(diào)整變更當(dāng)期的期初留存收益，只在變更當(dāng)期采用新的會計政策。筆者認(rèn)為，對由于追加投資而使企業(yè)長期股權(quán)投資由成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法，應(yīng)采用未來適用法進(jìn)行會計處理。具體操作如下：

1、將長期股權(quán)初始投資成本與新追加的長期股權(quán)投資成本之和作為新的初始投資成本。首先，將原初始投資成本進(jìn)行轉(zhuǎn)賬，借記“長期股權(quán)投資—被投資單位(投資成本)”,貸記“長期股權(quán)投資—被投資單位”。其次，將追加的投資成本，借記“長期股權(quán)投資——被投資單位(投資成本)”,貸記“銀行存款”等。

2、將新的初始投資成本與追加投資當(dāng)日享有的被投資單位所有者權(quán)益進(jìn)行比較。若前者大于后者,借記“長期股權(quán)投資——被投資單位(股權(quán)投資差額)”,貸記“長期股權(quán)投資——被投資單位(投資成本)”,股權(quán)投資差額從追加投資當(dāng)期開始在規(guī)定的期限內(nèi)攤銷;若前者小于后者,借記“長期股權(quán)投資——被投資單位(投資成本)”,貸記“資本公積——股權(quán)投資準(zhǔn)備”。

3、追加投資后的處理。追加投資后的當(dāng)期及以后各期，都要按照持有的被投資單位有表決權(quán)股份的總比例，隨著被投資單位所有者權(quán)益的變動而計算確定投資企業(yè)應(yīng)享有的份額，調(diào)整長期股權(quán)投資賬面價值。

按此方法，上例應(yīng)該作如下處理：

1、2003年投資和2004年分派股利時，會計處理同上。

2、2005年追加投資時，采用未來適用法。首先，對原成本法核算的對B公司投資的賬面價值轉(zhuǎn)賬。

借：長期股權(quán)投資－B公司（投資成本）522000

貸：長期股權(quán)投資－B公司522000

追加投資時

借：長期股權(quán)投資－B公司（投資成本）1509000

貸：銀行存款1509000

計算股權(quán)投資差額=522000＋1509000－(5220000＋300000＋200000－100000)×35％=64000(元)

篇5

《關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問題的通知》（國稅發(fā)[2000]118號）（以下簡稱118號文）規(guī)定，企業(yè)以非貨幣性資產(chǎn)對外投資，應(yīng)在投資交易發(fā)生時，將其分解為按公允價值銷售有關(guān)非貨幣性資產(chǎn)和投資兩項經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理，并按規(guī)定計算確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。

對比會計與稅法的規(guī)定可以看出：如果長期股權(quán)投資的初始投資成本大于投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的，長期股權(quán)投資的投資成本與計稅基礎(chǔ)相同，不產(chǎn)生暫時性差異；長期股權(quán)投資的初始投資成本小于投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的，長期股權(quán)投資的投資成本大于計稅基礎(chǔ)，從而產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時性差異。

例1：（1）長期股權(quán)投資的初始投資成本大于投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的情況：

2007年1月甲公司以一批機(jī)器設(shè)備對乙公司進(jìn)行長期股權(quán)投資，機(jī)器設(shè)備的原值為1300萬元，已提折舊為500萬元，公允價值為1000萬元，甲公司占乙公司股權(quán)的30%，乙公司凈資產(chǎn)為2600萬元。編制的會計分錄為：

借：固定資產(chǎn)清理8000000

累計折舊5000000

貸：固定資產(chǎn)13000000

借：長期股權(quán)投資——投資成本10000000

貸：固定資產(chǎn)清理8000000

營業(yè)外收入2000000

由于長期股權(quán)投資的初始投資成本1000萬元大于投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額780（2600×30%）萬元，所以不調(diào)整長期股權(quán)投資的初始投資成本。而按118號文規(guī)定，該項長期股權(quán)投資的計稅基礎(chǔ)也是1000萬元，該項業(yè)務(wù)不產(chǎn)生暫時性差異。

（2）長期股權(quán)投資的初始投資成本小于投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的情況：

假設(shè)上例中乙公司凈資產(chǎn)為3500萬元，其他條件不變。編制的會計分錄為：

借：固定資產(chǎn)清理8000000

累計折舊5000000

貸：固定資產(chǎn)13000000

借：長期股權(quán)投資——投資成本10000000

貸：固定資產(chǎn)清理8000000

營業(yè)外收入2000000

由于長期股權(quán)投資的初始投資成本1000萬元小于投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額1050（3500×30%）萬元，所以調(diào)整長期股權(quán)投資的初始投資成本。

借：長期股權(quán)投資——投資成本500000

貸：營業(yè)外收入500000

而按118號文規(guī)定，該項長期股權(quán)投資計稅基礎(chǔ)是1000萬元。長期股權(quán)投資的賬面價值1050萬元大于其計稅基礎(chǔ)1000萬元，從而產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時性差異50萬元。二、投資期間形成的暫時性差異

（一）確認(rèn)投資損益時形成的暫時性差異

《企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號——長期股權(quán)投資》規(guī)定，投資企業(yè)取得長期股權(quán)投資后，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)的被投資單位實現(xiàn)的凈損益的份額，確認(rèn)投資損益并調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值。但是，按照國家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)所得稅問題的補(bǔ)充通知》（國稅函[2004]390號文）的規(guī)定，投資企業(yè)應(yīng)分享的被投資方累計未分配利潤或累計盈余公積應(yīng)確認(rèn)為股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得。也就是說，權(quán)益法下確認(rèn)的投資收益，屬于投資轉(zhuǎn)讓所得，在未來進(jìn)行投資處置時，按390號文規(guī)定應(yīng)確認(rèn)為應(yīng)稅所得。被投資企業(yè)發(fā)生虧損，投資企業(yè)也不得沖減應(yīng)稅所得，在未來處置時視為投資成本。

由于長期股權(quán)投資的計稅基礎(chǔ)不變，長期股權(quán)投資的賬面價值調(diào)增或調(diào)減，分別產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時性差異或可抵扣暫時性差異。

（二）資本公積業(yè)務(wù)形成的暫時性差異

《企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號——長期股權(quán)投資》規(guī)定，投資企業(yè)對于被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動，應(yīng)當(dāng)調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值并計入所有者權(quán)益。但按照稅法的規(guī)定，視為股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得，在未來進(jìn)行投資處置時，確認(rèn)為應(yīng)稅所得。

由于長期股權(quán)投資的計稅基礎(chǔ)不變，長期股權(quán)投資的賬面價值調(diào)增，從而產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時性差異。

（三）收到現(xiàn)金股利時形成的暫時性差異

《企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號——長期股權(quán)投資》規(guī)定，投資企業(yè)按照被投資單位宣告分派的利潤或現(xiàn)金股利計算應(yīng)分得的部分，相應(yīng)減少長期股權(quán)投資的賬面價值。按稅法規(guī)定，長期股權(quán)投資的計稅基礎(chǔ)不變。但是，投資企業(yè)收到的現(xiàn)金股利屬于已確認(rèn)的投資收益的返還，應(yīng)視為前述確認(rèn)投資收益形成的應(yīng)納稅暫時性差異的轉(zhuǎn)回。

（四）計提長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備時形成的暫時性差異

《企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號——長期股權(quán)投資》規(guī)定，企業(yè)計提長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備，一方面沖減投資收益，另一方面沖減長期股權(quán)投資賬面價值，而按照國家稅務(wù)總局《關(guān)于執(zhí)行<企業(yè)會計制度>需要明確的有關(guān)所得稅問題的通知》（國稅發(fā)[2003]45號）第三條規(guī)定，企業(yè)已提取的長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備，不屬于投資損失，不得沖減應(yīng)稅所得。然而，按照390號文的規(guī)定，如果有關(guān)準(zhǔn)備在申報納稅時已調(diào)增應(yīng)稅所得，轉(zhuǎn)讓處置有關(guān)資產(chǎn)而沖銷的相關(guān)準(zhǔn)備應(yīng)允許做相反的納稅調(diào)整。因此，該項差異應(yīng)屬于可抵扣暫時性差異。

例2：（1）承例1（1）。假定乙公司2007年實現(xiàn)凈利潤200萬元，宣告分配現(xiàn)金股利50萬元，雙方所得稅稅率一致。

甲公司應(yīng)確認(rèn)投資收益60（200×30%）萬元，確認(rèn)應(yīng)收股利15（50×30%）萬元。編制的會計分錄為：

借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整600000

貸：投資收益600000

借：應(yīng)收股利150000

貸：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整150000

長期股權(quán)投資賬面價值為1045（1000+60-15）萬元，而計稅基礎(chǔ)為1000萬元，產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時性差異45萬元。

（2）承例1（2）。假定乙公司2007年實現(xiàn)凈利潤200萬元，宣告分配現(xiàn)金股利50萬元，雙方所得稅稅率一致。甲公司長期股權(quán)投資賬面價值為1095（1050+60-15）萬元，而計稅基礎(chǔ)為1000萬元，期末應(yīng)納稅暫時性差異95萬元（其中投資成本調(diào)增產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時性差異50萬元，損益調(diào)整調(diào)增產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時性差異45萬元）。

例3：（1）承例2（1）。假定乙公司2008年凈利潤為0，該項投資減值80萬元。會計分錄為：

借：資產(chǎn)減值損失800000

貸：長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備800000

長期股權(quán)投資賬面價值為965（1045-80）萬元，而計稅基礎(chǔ)為1000萬元。此時2007年末的應(yīng)納稅暫時性差異45萬元轉(zhuǎn)回，同時產(chǎn)生可抵扣暫時性差異35（1000-965）萬元。

（2）承例2（2）。假定乙公司2008年凈利潤為0，該項投資減值80萬元。

長期股權(quán)投資賬面價值為1015（1095-80）萬元，而計稅基礎(chǔ)為1000萬元。2008年末的應(yīng)納稅暫時性差異為15（1015-1000）萬元（2007年末的應(yīng)納稅暫時性差異95萬元轉(zhuǎn)回80萬元）。

三、長期股權(quán)投資處置時形成的暫時性差異

《企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號——長期股權(quán)投資》規(guī)定，處置長期股權(quán)投資，其賬面價值與實際取得價款的差額，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益。而按照390號文的規(guī)定，投資企業(yè)已確認(rèn)但尚未收到股利的收益(即長期股權(quán)投資賬面價值中的損益調(diào)整明細(xì)科目余額)應(yīng)視為投資轉(zhuǎn)讓所得繳納所得稅。在這種情況下，該項投資形成的所有暫時性差異應(yīng)全部轉(zhuǎn)回。

例4（1）承例3（1）。假定甲公司與2009年將該項投資全部轉(zhuǎn)讓，收取價款960萬元。會計分錄為：

借：長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備800000

銀行存款9600000

投資收益50000

貸：長期股權(quán)投資——投資成本10000000

——損益調(diào)整450000

長期股權(quán)投資的賬面價值為0（965+80-1000-45），計稅基礎(chǔ)也為0。2008年末的可抵扣暫時性差異35萬元轉(zhuǎn)回。

（2）承例3（2）。假定甲公司與2009年將該項投資全部轉(zhuǎn)讓，收取價款960萬元。會計分錄為：

借：長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備800000

銀行存款9600000

投資收益550000

貸：長期股權(quán)投資——投資成本10500000

——損益調(diào)整450000

長期股權(quán)投資的賬面價值為0（1015+80-1050-45），計稅基礎(chǔ)也為0。2008年末的應(yīng)納稅暫時性差異15萬元轉(zhuǎn)回。

各年的暫時性差異如表所示：

（1）長期股權(quán)投資的初始投資成本大于投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的情況：

表1單位:萬元

年份賬面價值計稅基礎(chǔ)暫時性差異

應(yīng)納稅暫時性差異可抵扣暫時性差異

2007年末10451000450

2008年末9651000035

2009年末0000

（2）長期股權(quán)投資的初始投資成本小于投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的情況：

表2單位:萬元

年份賬面價值計稅基礎(chǔ)暫時性差異

應(yīng)納稅暫時性差異可抵扣暫時性差異

篇6

一、成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法

《企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號——長期股權(quán)投資》第十四條第二款規(guī)定：“因追加投資等原因能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施共同控制或重大影響但不構(gòu)成控制的，應(yīng)當(dāng)改按權(quán)益法核算，并以成本法下長期股權(quán)投資的賬面價值或按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號——金融工具確認(rèn)和計量》確定的投資賬面價值作為按照權(quán)益法核算的初始投資成本”。

（一）根據(jù)上述規(guī)定，原持有的對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響、在活躍市場中沒有報價、公允價值不可靠計量的長期投資，因追加投資導(dǎo)致持股比例上升，能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響或是實施共同控制的，在自成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法核算時，應(yīng)區(qū)分原持有的長期股權(quán)投資以及新增長期股權(quán)投資兩部分分別處理

1.原持有長期股權(quán)投資的賬面余額與按照原持股比例計算確

定應(yīng)享有原取得投資時被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額之間的差額屬于通過投資作價體現(xiàn)的商譽(yù)部分，不調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值；屬于原取得投資時因投資成本小于應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的差額，一方面應(yīng)調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值，另一方面應(yīng)同時調(diào)整留存收益。

對于原取得投資后至再次投資的交易日之間被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的變動相對于原持股比例的部分屬于在此期間被投資單位實現(xiàn)凈損益中應(yīng)享有份額的，一方面應(yīng)當(dāng)調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值，另一方面應(yīng)同時調(diào)整留存收益；屬于其他原因?qū)е碌谋煌顿Y單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值變動中應(yīng)享有的份額，在調(diào)整長期股權(quán)投資賬面價值的同時，應(yīng)當(dāng)計入“資本公積——其他資本公積”。

2.對于新取得的股權(quán)部分。應(yīng)比較新增投資的成本與取得該部分投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的份額，其中投資成本大于投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的，不調(diào)整長期股權(quán)投資的成本；對于投資成本小于應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的，應(yīng)調(diào)整增加長期股權(quán)投資的成本，同時計入取得當(dāng)期的營業(yè)外收入。

上述與原持股比例相對應(yīng)的商譽(yù)或是應(yīng)計入留存收益的金額與新取得投資過程中體現(xiàn)的商譽(yù)與計入當(dāng)期損益的金額應(yīng)綜合考慮，在此基礎(chǔ)上確定與整體投資相關(guān)的商譽(yù)或是因投資成本小于應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額應(yīng)計入留存收益或是損益的金額。

［例1］A公司于2007年1月1日取得B公司10%的股權(quán)，成本為500萬元，取得投資時B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值總額為4900萬元（假定公允價值與賬面價值相同）。因?qū)Ρ煌顿Y單位不具有重大影響且無法可靠確定該項投資的公允價值，A公司對其采用成本法核算。A公司按照凈利潤的10%提取盈余公積。

2008年1月1日，A公司又以1350萬元的價格取得B公司20%的股權(quán)，當(dāng)日B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值總額為6500萬元。取得該部分股權(quán)后，按照B公司章程規(guī)定，A公司能夠派人參與B公司的生產(chǎn)經(jīng)營決策，對該項長期股權(quán)投資轉(zhuǎn)為采用權(quán)益法核算。假定A公司在取得對B公司10%股權(quán)后至新增投資日，B公司通過生產(chǎn)經(jīng)營活動實現(xiàn)的凈利潤為1000萬元，未派發(fā)現(xiàn)金股利或利潤。除所實現(xiàn)凈利潤外，未發(fā)生其他計入資本公積的交易或事項。

（1）由成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法時對長期股權(quán)投資賬面價值的調(diào)整

對于原10%股權(quán)的成本500萬元與原投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額490萬元（4900×10%）之間的差額10萬元，屬于原投資時體現(xiàn)的商譽(yù)，該部分差額不調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值。

對于被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)在原投資時至新增投資交易日之間公允價值的變動（6500-4900）相對于原持股比例的部分160萬元，其中屬于投資后被投資單位實現(xiàn)凈利潤部分100萬元（1000×10%），應(yīng)調(diào)整增加長期股權(quán)投資的賬面余額，同時調(diào)整留存收益；除實現(xiàn)凈損益外其他原因?qū)е碌目杀嬲J(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的變動60萬元，應(yīng)當(dāng)調(diào)整增加長期股權(quán)投資的賬面余額，同時計入資本公積（其他資本公積）。針對該部分投資的賬務(wù)處理為：

借：長期股權(quán)投資160

貸：資本公積——其他資本公積60

盈余公積10

利潤分配——未分配利潤90

（2）2008年1月1日，A公司應(yīng)確認(rèn)對B公司的長期股權(quán)投資

借：長期股權(quán)投資1350

貸：銀行存款1350

對于新取得的股權(quán)，其成本為1350萬元，與取得該投資時按照持股比例計算確定應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的份額1300萬元（6500×20%）之間的差額為投資作價中體現(xiàn)出的商譽(yù)，該部分商譽(yù)不要求調(diào)整長期股權(quán)投資的成本。

（3）假設(shè)2008年1月1日支付1200萬元取得B公司20%

的股權(quán)

借：長期股權(quán)投資1200

貸：銀行存款1200

對于新取得的股權(quán)，其成本為1200萬元，與取得該投資時按照持股比例計算確定應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的份額1300萬元（6500×20%）之間的差額應(yīng)確認(rèn)營業(yè)外收入100萬元，但原持股比例10%部分長期股權(quán)投資中含有商譽(yù)10萬元，所以綜合考慮追加投資部分應(yīng)確認(rèn)營業(yè)外收入90萬元。

借：長期股權(quán)投資90

貸：營業(yè)外收入90

（4）假設(shè)2008年1月1日支付1295萬元取得B公司20%

的股權(quán)

借：長期股權(quán)投資1295

貸：銀行存款1295

對于新取得的股權(quán)，其成本為1295萬元，與取得該投資時按照持股比例計算確定應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的份額1300萬元（6500×20%）之間的差額應(yīng)確認(rèn)營業(yè)外收入5萬元，但原持股比例10%部分長期股權(quán)投資中含有商譽(yù)10萬元，所以綜合考慮應(yīng)確認(rèn)含在長期股權(quán)投資中的商譽(yù)5萬元，追加投資部分不應(yīng)確認(rèn)營業(yè)外收入。

（二）因處置投資導(dǎo)致對被投資單位的影響能力由控制轉(zhuǎn)為具有重大影響或者與其他投資方一起實施共同控制的，應(yīng)當(dāng)由成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法核算

1.按處置或收回投資的比例結(jié)轉(zhuǎn)應(yīng)終止確認(rèn)的長期股權(quán)投資

成本。

2.比較剩余長期股權(quán)投資成本與按照剩余持股比例計算原投

資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的份額。

剩余的長期股權(quán)投資的成本大于按剩余持股比例計算的應(yīng)享有原取得投資時被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的份額，屬于投資作價中體現(xiàn)的商譽(yù)部分，不調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值；剩余的長期股權(quán)投資的成本小于按剩余持股比例計算的應(yīng)享有原取得投資時被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的份額，在調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值的同時，應(yīng)調(diào)整留存收益。

3.對于原取得投資后至轉(zhuǎn)換為權(quán)益法之間被投資單位可辨認(rèn)

凈資產(chǎn)的公允價值變動相對于剩余持股比例的部分，屬于在此之間被投資單位實現(xiàn)凈損益中應(yīng)享有份額的，一方面應(yīng)當(dāng)調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值，同時調(diào)整留存收益；屬于其他原因?qū)е卤煌顿Y單位所有者權(quán)益變動中應(yīng)享有份額的，在調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值的同時，應(yīng)當(dāng)計入資本公積（其他資本公積）。［例2］A公司原持有B公司60%的股權(quán)，其賬面余額為6000萬元，未計提減值準(zhǔn)備。20×6年12月6日，A公司將其持有的對B公司長期股權(quán)投資中的1/3出售給某企業(yè)，出售取得價款3600萬元，當(dāng)日被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值總額為16000萬元。A公司原取得B公司60%股權(quán)時，B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值總額為9000萬元（假定公允價值與賬面價值相同）。自A公司取得對B公司長期股權(quán)投資后至部分處置投資前，B公司實現(xiàn)凈利潤5000萬元。假定B公司一直未進(jìn)行利潤分配。除所實現(xiàn)凈損益外，B公司未發(fā)生其他計入資本公積的交易或事項。假定A公司按凈利潤的10%提取盈余公積。

在出售20%的股權(quán)后，A公司對B公司的持股比例為40%，在被投資單位董事會中派有代表，但不能對B公司生產(chǎn)經(jīng)營決策實施控制。對B公司長期股權(quán)投資應(yīng)由成本法改為按照權(quán)益法核算。

（1）確認(rèn)長期股權(quán)投資處置損益

借：銀行存款3600

貸：長期股權(quán)投資2000

投資收益1600

（2）調(diào)整長期股權(quán)投資賬面價值

剩余長期股權(quán)投資的賬面價值為4000萬元，與原投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額之間的差額400萬元（4000-9000×40%）為商譽(yù)，該部分商譽(yù)的價值不需要對長期股權(quán)投資的成本進(jìn)行調(diào)整。

處置投資以后按照持股比例計算享有被投資單位自購買日至處置投資日期間實現(xiàn)的凈損益為2000萬元（5000×40%），應(yīng)調(diào)整增加長期股權(quán)投資的賬面價值，同時調(diào)整留存收益。企業(yè)應(yīng)進(jìn)行以下賬務(wù)處理：

借：長期股權(quán)投資2000

貸：盈余公積200

利潤分配——未分配利潤1800

處置投資以后按照持股比例計算享有被投資單位自購買日至處置投資日期間，其他原因?qū)е卤煌顿Y單位所有者權(quán)益變動中應(yīng)享有的份額800萬元[（16000-9000）×40%-2000]，應(yīng)調(diào)整增加長期股權(quán)投資的賬面價值，同時計入資本公積（其他資本公積）。

借：長期股權(quán)投資800

貸：資本公積800

二、權(quán)益法轉(zhuǎn)換為成本法

《企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號——長期股權(quán)投資》第十四條第一款規(guī)定：“投資企業(yè)因減少投資等原因?qū)Ρ煌顿Y單位不再具有共同控制或重大影響的，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)改按成本法核算，并以權(quán)益法下長期股權(quán)投資的賬面價值作為按照成本法核算的初始投資成本”。具體情形包括：

（一）企業(yè)由于減少投資而對被投資單位不再具有控制、共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價，公允價值不能可靠計量的。

（二）被投資單位已宣告破產(chǎn)或依法律程序進(jìn)行清理整頓。

（三）原采用權(quán)益法核算時被投資單位的資金轉(zhuǎn)移能力等并未受到限制，但其后由于各種原因而使被投資單位處于嚴(yán)格的各種限制性條件下經(jīng)營，從而導(dǎo)致被投資單位向投資企業(yè)轉(zhuǎn)移資金的能力受到限制。

在具體實務(wù)中，企業(yè)是否對被投資單位具有控制、共同控制或能否對被投資單位施加重大影響，應(yīng)根據(jù)公司章程、合同或協(xié)議約定、被投資單位所在國家有關(guān)外匯政策等進(jìn)行判斷。

企業(yè)不得隨意將其仍持有股權(quán)并具有重大影響、但已發(fā)生虧損的被投資單位，或?qū)⑸形礉M足股權(quán)轉(zhuǎn)讓條件（即未滿足股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益確認(rèn)條件）仍對被投資單位具有重大影響的股權(quán)投資中止采用權(quán)益法核算。

長期股權(quán)投資自權(quán)益法轉(zhuǎn)換為成本法核算的，除構(gòu)成企業(yè)合并的以外，應(yīng)按中止采用權(quán)益法時長期股權(quán)投資的賬面價值作為成本法核算的初始投資成本。以轉(zhuǎn)換時長期股權(quán)投資的賬面價值作為按照成本法核算的基礎(chǔ)。

繼后期間，自被投資單位分得的現(xiàn)金股利或利潤未超過轉(zhuǎn)換時被投資單位賬面留存收益中本企業(yè)享有份額的，分得的現(xiàn)金股利或利潤應(yīng)沖減長期股權(quán)投資的成本，不作為投資收益。自被投資單位取得的現(xiàn)金股利或利潤超過轉(zhuǎn)換時被投資單位賬面留存收益中本企業(yè)享有份額的部分，確認(rèn)為當(dāng)期損益。

（四）因追加投資原因?qū)е略钟械膶β?lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的投資轉(zhuǎn)變?yōu)閷ψ庸就顿Y的，從而形成企業(yè)合并的，長期股權(quán)投資應(yīng)從權(quán)益法轉(zhuǎn)換為成本法，并進(jìn)行追溯調(diào)整。

1.對于同一控制下的合并，首先要求對原采用權(quán)益法核算的結(jié)果按照成本法進(jìn)行追溯調(diào)整，以調(diào)整后長期股權(quán)投資的賬面價值作為合并對價的賬面價值。長期股權(quán)投資初始投資成本與被投資企業(yè)所有者權(quán)益的賬面價值之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。

2.對于非同一控制下的合并，首先要求對原采用權(quán)益法核算的結(jié)果按照成本法進(jìn)行追溯調(diào)整，以調(diào)整后長期股權(quán)投資的賬面價值作為合并對價的賬面價值，賬面價值與其公允價值有差額的計入當(dāng)期損益。

［例3］A、B兩公司為非同一控制下的兩個企業(yè)，A公司于2007年2月取得B公司20%的股權(quán)，成本為1000萬元，當(dāng)日B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價值為4000萬元，取得投資后A公司向B公司派出董事1名。2007年A公司確認(rèn)投資收益100萬元。在此期間，B公司未宣告發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤。2008年3月，A公司以3000萬的價格再購入B公司50%的股份，并能夠控制B公司的財務(wù)和經(jīng)營。購買日B公司可辨認(rèn)的凈資產(chǎn)的公允價值為

5200萬元。

（1）2008年3月，對已確認(rèn)的投資收益100萬元進(jìn)行追溯調(diào)整（假定A公司10%提取盈余公積）（權(quán)益法變?yōu)槌杀痉ǎ?/p>

借：盈余公積10

利潤分配——未分配利潤90

貸：長期股權(quán)投資100

（2）再投資成本的確認(rèn)

借：長期股權(quán)投資3000

貸：銀行存款3000

（3）對于原取得的股權(quán)，其成本為1000萬元，與原取得投資時按照持股比例計算確定應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的份額800萬元（4000×20%）之間的差額為投資作價中體現(xiàn)出的商譽(yù)，該部分商譽(yù)不要求調(diào)整長期股權(quán)投資的成本。對于新取得的股權(quán)，其成本為3000萬元，與取得該投資時按照持股比例計算確定應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的份額2600萬元（5200×50%）之間的差額為投資作價中體現(xiàn)出的商譽(yù)，該部分商譽(yù)也不要求調(diào)整長期股權(quán)投資的成本。

（4）假設(shè)2008年3月支付2300萬元取得B公司50%的股權(quán)

借：長期股權(quán)投資2300

貸：銀行存款2300

對于新取得的股權(quán)，其成本為2300萬元，與取得該投資時按照持股比例計算確定應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的份額2600萬元（5200×50%）之間的差額應(yīng)確認(rèn)營業(yè)外收入300萬元，但原持股比例20%部分長期股權(quán)投資中含有商譽(yù)200萬元，所以綜合考慮追加投資部分應(yīng)確認(rèn)營業(yè)外收入100萬元。

借：長期股權(quán)投資100

貸：營業(yè)外收入100

（5）假設(shè)2008年3月支付2500萬元取得B公司50%的股權(quán)

篇7

(二)以發(fā)行權(quán)益性證券取得的長期股權(quán)投資,應(yīng)按發(fā)行權(quán)益性證券的公允價值作為初始投資成本。

(三)投資者投人的長期股權(quán)投資,是指投資者將其持有的對第三方的投資作為出資投入企業(yè)形成的長期股權(quán)投資。應(yīng)按投資合同或協(xié)議約定的價值作為初始投資成本,但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外。

(四)通過債務(wù)重組取得的長期股權(quán)投資,即將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本的,其債權(quán)人的初始投資成本應(yīng)按享有股份的公允價值以及相關(guān)稅費(fèi)確認(rèn)為對債務(wù)人的投資,重組債權(quán)的賬面余額與債權(quán)人的初始投資成本之間的差額,計入當(dāng)期損益。債權(quán)人已對債權(quán)計提減值準(zhǔn)備的,應(yīng)當(dāng)先將該差額沖減減值準(zhǔn)備,減值準(zhǔn)備不足以沖減的部分,計入當(dāng)期損益。若沖減后減值準(zhǔn)備仍有余額的,應(yīng)予轉(zhuǎn)回并抵減當(dāng)期資產(chǎn)減值損失。債務(wù)重組采用以現(xiàn)金清償債務(wù)、非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)、債務(wù)轉(zhuǎn)為資本、修改其他債務(wù)條件等方式組合進(jìn)行的,債權(quán)人應(yīng)當(dāng)依次以收到的現(xiàn)金、接受的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值、債權(quán)人享有股份的公允價值以及修改其他債務(wù)條件后債權(quán)的公允價值沖減重組債權(quán)的賬面余額,之間差額同上述情況處理。修改后的債務(wù)條款中涉及或有應(yīng)收金額的,債權(quán)人不應(yīng)當(dāng)確認(rèn)。

(五)企業(yè)合并時取得的長期股權(quán)投資,其初始投資成本應(yīng)當(dāng)按照如下方法確定:

企業(yè)合并的方式不僅可以分為同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并,還可以分為控股合并、吸收合并和新設(shè)合并。控股合并是指合并方在企業(yè)合并中取得對被合并方的控制權(quán),被合并方在合并后仍保持其獨(dú)立的法人資格并繼續(xù)經(jīng)營,合并方確認(rèn)企業(yè)合并形成的對被合并方的投資。吸收合并是指合并方通過企業(yè)合并取得被合并方的全部凈資產(chǎn),合并后注銷被合并方的法人資格,被合并方原持有的資產(chǎn)、負(fù)債,在合并后成為合并方的資產(chǎn)、負(fù)債。新設(shè)合并是指參與合并的各方在合并后法人資格均被注銷,重新注冊成立一家新的企業(yè)。所以都涉及將被合并方資產(chǎn)、負(fù)債納入合并方企業(yè)賬簿的事宜,而不存在通過企業(yè)合并取得長期股權(quán)投資的事項。而控股合并后被合并方仍存續(xù)則不會涉及將被合并企業(yè)的資產(chǎn)、負(fù)債納入合并方企業(yè)賬簿的事宜,但會產(chǎn)生通過企業(yè)合并取得長期股權(quán)投資的事項。

二、長期股權(quán)投資成本核算成本法

《企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號——長期股權(quán)投資》規(guī)定:采用成本法核算的長期股權(quán)投資,投資企業(yè)確認(rèn)投資收益,僅限于被投資單位接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的分配額,所獲得的利潤或現(xiàn)金股利超過上述數(shù)額的部分作為初始投資成本的收回。

根據(jù)新準(zhǔn)則的規(guī)定。成本法的核算方法,在時間上不必區(qū)分投資年度與投資以后年度,只要在表格中計算出截至本次止累計應(yīng)得額及累計實得額、在備查賬戶中查出截至上次止已入賬的“長期股權(quán)投資”初始成本及余額、“投資收益”的余額,結(jié)合成本法的具體規(guī)定進(jìn)行分析判斷,就能對本次做出正確的賬務(wù)處理。一般本次分派的現(xiàn)金股利或利潤為以前年度實現(xiàn)的凈利潤,實際工作中被投資企業(yè)一般一年分派一次利潤,也有個別年份被投資企業(yè)一年分派兩次利潤的情況(即下半年分派中期利潤)。若被投資企業(yè)分派兩次利潤時,投資企業(yè)仍按同樣的方法做兩次賬務(wù)處理,只是在下半年宣告分派中期利潤時,投資企業(yè)累計應(yīng)享有的凈利潤分配額應(yīng)包括上半年的應(yīng)享有的凈利潤分配額(根據(jù)被投資企業(yè)公布的半年報計算)。對于長期股權(quán)投資成本有時需要沖減,有時為不沖減也不沖回,有時需要部分或全部沖回,若需要沖回時沖回的金額最多只能沖回至初始投資成本額,在確定沖回的余額時同時應(yīng)考慮本次計人投資收益賬戶貸方的金額+已入賬的投資收益賬戶的貸方余額<或=累計應(yīng)享有的凈利潤分配額。

在實際工作中,當(dāng)投資方對被投資方產(chǎn)生控制時,舊準(zhǔn)則要求按權(quán)益法處理,新準(zhǔn)則改為按成本法。新準(zhǔn)則規(guī)定,在對非同一控制下取得的子公司采用成本法核算時,按規(guī)定確定初始成本后.投資方對初始投資成本大于合并中取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的差額.確認(rèn)為商譽(yù),投資方對初始投資成本小于合并中取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的差額,應(yīng)當(dāng)計人當(dāng)期損益。在被投資企業(yè)取得盈利的情況下,投資企業(yè)的資產(chǎn)和權(quán)益將減少。

三、長期股權(quán)投資的成本核算權(quán)益法

按照新準(zhǔn)則的規(guī)定,投資企業(yè)對被投資單位具有共同控制或重大影響的長期股權(quán)投資應(yīng)采用權(quán)益法核算。這一規(guī)定將權(quán)益法的適用范圍進(jìn)行了調(diào)整,適用范圍不再包括投資企業(yè)對被投資單位具有控制關(guān)系的長期股權(quán)投資。權(quán)益法是指投資最初以投資成本計量,以后根據(jù)投資企業(yè)享有被投資單位所有權(quán)益份額的變動對投資的賬面價值進(jìn)行調(diào)整的方法。在權(quán)益法下,長期股權(quán)投資的賬面價值隨著被投資單位所有者權(quán)益的變動而變動,包括被投資單位實現(xiàn)凈利潤或發(fā)生凈虧損以及其他所有者權(quán)益項目的變動。

篇8

一、初始計量

《企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號——長期股權(quán)投資》按形成或取得來源，將長期股權(quán)投資又分為企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資和其他方式取得的長期股權(quán)投資，并分別規(guī)定了不同的初始投資成本計量標(biāo)準(zhǔn)。

（一）企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資

企業(yè)合并，是指將兩個或者兩個以上單獨(dú)的企業(yè)合并形成一個報告主體的交易或事項。在我國將企業(yè)合并分為同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并。參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時性的，為同一控制下的企業(yè)合并。參與合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的，為非同一控制下的企業(yè)合并。從形式上看，企業(yè)合并又可分吸收合并、新設(shè)合并和控股合并。由于吸收合并中被合并方或被購買方解散，新設(shè)合并中合并各方均解散，被投資主體不復(fù)存在，因此，在這個意義上，只有控股合并存在長期股權(quán)投資持續(xù)核算的問題。

1、同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資。合并方應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定確定其初始投資成本：以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對價的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。長期股權(quán)投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔(dān)債務(wù)賬面價值之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。

合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對價的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。按照發(fā)行股份的面值總額作為股本，長期股權(quán)投資初始投資成本與所發(fā)行股份面值總額之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。

2、非同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資。購買方應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定確定其初始投資成本（合并成本）：一次交換交易實現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為購買方在購買日為取得對被購買方的控制權(quán)而付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價值(公允價值與其賬面價值的差額，計入當(dāng)期損益)；通過多次交換交易分步實現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為每一單項交易成本之和。此外，為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項直接相關(guān)費(fèi)用，約定的可能影響合并成本的未來事項在購買日估計很可能發(fā)生且對合并成本的影響金額能夠可靠計量，該未來事項的影響金額等兩項支出也應(yīng)當(dāng)計入合并成本。

購買方對合并成本大于合并中取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值（被購買方可辨認(rèn)資產(chǎn)的公允價值減去負(fù)債及或有負(fù)債公允價值后的余額）份額的差額，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為商譽(yù)。初始確認(rèn)后的商譽(yù)，應(yīng)當(dāng)以其成本扣除累計減值準(zhǔn)備后的金額計量。購買方對合并成本小于合并中取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的差額，應(yīng)當(dāng)首先對取得的被購買方各項可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債的公允價值以及合并成本的計量進(jìn)行復(fù)核，經(jīng)復(fù)核后合并成本仍小于合并中取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的，其差額應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益。

例：甲上市公司與乙公司是不具有關(guān)聯(lián)關(guān)系的兩個獨(dú)立的企業(yè)，2007年1月15日兩公司達(dá)成合并協(xié)議，甲公司于2007年7月1日以公允價值為800萬元、賬面價值為600萬元的資產(chǎn)作為對價控股合并乙公司，占乙公司60%股權(quán)。假設(shè)不考慮合并發(fā)生的直接相關(guān)費(fèi)用，無或有項目，2007年7月1日乙公司財務(wù)狀況如下（單位：萬元）：

項目賬面價值公允價值

固定資產(chǎn)600800

長期股權(quán)投資400600

長期借款300300

凈資產(chǎn)7001100

那么，2007年7月1日，甲公司會計分錄為：

借：長期股權(quán)投資800

貸：有關(guān)資產(chǎn)600

營業(yè)外收入200

借：商譽(yù)140（800-1100×60%）

貸：長期股權(quán)投資140

（二）其他方式取得的長期股權(quán)投資

其他方式取得的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定確定其初始投資成本：

1、以支付現(xiàn)金取得的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照實際支付的購買價款作為初始投資成本。初始投資成本包括與取得長期股權(quán)投資直接相關(guān)的費(fèi)用、稅金及其他必要支出。

2、以發(fā)行權(quán)益性證券取得的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照發(fā)行權(quán)益性證券的公允價值作為初始投資成本。

3、投資者投入的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價值作為初始投資成本，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外。

4、通過非貨幣性資產(chǎn)交換取得的長期股權(quán)投資，其初始投資成本應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第7號——非貨幣性資產(chǎn)交換》確定，即非貨幣性資產(chǎn)交換滿足“交換具有商業(yè)實質(zhì)，換入或換出資產(chǎn)的公允價值能夠可靠計量”的條件的，應(yīng)當(dāng)以公允價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入長期股權(quán)投資的成本，公允價值與換出資產(chǎn)賬面價值的差額計入當(dāng)期損益；未滿足上述條件的，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的賬面價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為長期股權(quán)投資的初始成本，不確認(rèn)損益。

5、通過債務(wù)重組取得的長期股權(quán)投資，其初始投資成本應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第12號——債務(wù)重組》確定。即債權(quán)人應(yīng)當(dāng)對受讓的長期股權(quán)投資按其公允價值入賬，重組債權(quán)的賬面余額與受讓的長期股權(quán)投資的公允價值之間的差額，計入當(dāng)期損益；債權(quán)人已對債權(quán)計提減值準(zhǔn)備的，應(yīng)當(dāng)先將該差額沖減減值準(zhǔn)備，減值準(zhǔn)備不足以沖減的部分，計入當(dāng)期損益。

值得注意的是，長期股權(quán)投資的初始計量，無需區(qū)分成本法和權(quán)益法，僅需從長期股權(quán)投資形成或取得的角度，按照上述標(biāo)準(zhǔn)予以確定即可。二、后續(xù)計量

《企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號——長期股權(quán)投資》對長期股權(quán)投資的后續(xù)計量，是從區(qū)分長期股權(quán)投資類別的角度，根據(jù)不同類別長期股權(quán)投資的特點，分別采用成本法和權(quán)益法進(jìn)行后續(xù)計量的。

（一）成本法

成本法，是指長期股權(quán)投資按投資成本計價的方法。《企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號——長期股權(quán)投資》規(guī)定，下列兩類長期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)采用成本法核算：一投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的長期股權(quán)投資（前文分類中的第一類長期股權(quán)投資）；二投資企業(yè)對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資（前文分類中的第四類長期股權(quán)投資）。特別地，能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的長期股權(quán)投資，在編制合并財務(wù)報表時，還需調(diào)整為權(quán)益法反映。

已經(jīng)確定采用成本法核算的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照初始投資成本計價。追加或收回投資應(yīng)當(dāng)調(diào)整長期股權(quán)投資的成本。被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤，確認(rèn)為當(dāng)期投資收益。投資企業(yè)確認(rèn)投資收益，僅限于被投資單位接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的分配額，所獲得的利潤或現(xiàn)金股利超過上述數(shù)額的部分作為初始投資成本的收回。

當(dāng)然，因追加投資等原因能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施共同控制或重大影響但不構(gòu)成控制的，應(yīng)當(dāng)改按權(quán)益法核算，并以成本法下長期股權(quán)投資的賬面價值作為按照權(quán)益法核算的初始投資成本。對于原由《企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號——金融工具確認(rèn)和計量》規(guī)范的長期股權(quán)投資，因追加投資等原因形成共同控制或重大影響的，同樣適當(dāng)用本轉(zhuǎn)換原則，即以金融工具準(zhǔn)則確定的投資賬面價值作為按照權(quán)益法核算的初始投資成本。

（二）權(quán)益法

權(quán)益法，是指長期股權(quán)投資最初以初始投資成本計價，以后根據(jù)投資企業(yè)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的變動對投資的賬面價值進(jìn)行調(diào)整的方法。《企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號——長期股權(quán)投資》規(guī)定，投資企業(yè)對被投資單位具有共同控制或重大影響的長期股權(quán)投資（前文分類中的第二、三類長期股權(quán)投資），應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法核算。

確定采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，其初始投資成本大于投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值（可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的確定方法與企業(yè)合并中的規(guī)定相同）份額的，不調(diào)整長期股權(quán)投資的初始投資成本；長期股權(quán)投資的初始投資成本小于投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的，其差額應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益，同時調(diào)整長期股權(quán)投資的成本。值得注意的是，非同一控制下的企業(yè)控股合并形成的長期股權(quán)投資，其后續(xù)計量按照成本法核算，不適用上述原則。

權(quán)益法下，投資企業(yè)取得長期股權(quán)投資后，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)的被投資單位實現(xiàn)的凈損益的份額，確認(rèn)投資損益并調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值。投資企業(yè)按照被投資單位宣告分派的利潤或現(xiàn)金股利計算應(yīng)分得的部分，相應(yīng)減少長期股權(quán)投資的賬面價值。投資企業(yè)確認(rèn)被投資單位發(fā)生的凈虧損，應(yīng)當(dāng)以長期股權(quán)投資的賬面價值以及其他實質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益減記至零為限，投資企業(yè)負(fù)有承擔(dān)額外損失義務(wù)的除外，被投資單位以后實現(xiàn)凈利潤的，投資企業(yè)在其收益分享額彌補(bǔ)未確認(rèn)的虧損分擔(dān)額后，恢復(fù)確認(rèn)收益分享額。

權(quán)益法下，投資企業(yè)在確認(rèn)應(yīng)享有被投資單位凈損益的份額時，應(yīng)當(dāng)以取得投資時被投資單位各項可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公允價值為基礎(chǔ)，對被投資單位的凈利潤進(jìn)行調(diào)整后確認(rèn)。被投資單位采用的會計政策及會計期間與投資企業(yè)不一致的，應(yīng)當(dāng)按照投資企業(yè)的會計政策及會計期間對被投資單位的財務(wù)報表進(jìn)行調(diào)整，并據(jù)以確認(rèn)投資損益。

投資企業(yè)對于被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動，應(yīng)當(dāng)調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值并計入所有者權(quán)益。

當(dāng)然，投資企業(yè)因減少投資等原因?qū)Ρ煌顿Y單位不再具有共同控制或重大影響，并且長期股權(quán)投資在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的，應(yīng)當(dāng)改按成本法核算，并以權(quán)益法下長期股權(quán)投資的賬面價值作為按照成本法核算的初始投資成本。

三、減值及處置

篇9

③投資發(fā)生時，投資成本與子公司所有者權(quán)益帳面價值中母公司應(yīng)享有份額的差額（我國投資準(zhǔn)則中稱為股權(quán)投資差額），母公司應(yīng)在一定的期限內(nèi)進(jìn)行攤銷；

④母公司與子公司之間發(fā)生的內(nèi)部交易的未實現(xiàn)損益應(yīng)按投資比例加以抵銷，相互間所發(fā)生的債券贖回業(yè)務(wù)的推定損益應(yīng)予確認(rèn)。一般而言，只按上述①②進(jìn)行會計處理稱為簡單權(quán)益法，而對上述四個方面的內(nèi)容都加以處理則稱為復(fù)雜權(quán)益法，亦稱完全權(quán)益法。我國投資準(zhǔn)則對權(quán)益法的要求是進(jìn)行上述第①②③項核算，對第四項不予考慮。要明確權(quán)益法究竟應(yīng)包括哪些核算內(nèi)容，必須對權(quán)益法所反映的會計主體有明確的界定。

一、權(quán)益法所反映的會計主體的再認(rèn)識

一個獨(dú)立法律個體一般就是一個會計主體，但在特定情況下，為強(qiáng)調(diào)經(jīng)濟(jì)實質(zhì)，會計主體也可超出法律主體的范圍。當(dāng)投資企業(yè)對被投資單位的經(jīng)營方針、財務(wù)決策、利潤分配政策等施加重大影響，形成母公司與子公司（附屬公司）的經(jīng)濟(jì)關(guān)系時，母公司經(jīng)濟(jì)活動實際上已超過自身的法律主體范圍，子公司的經(jīng)濟(jì)活動則屬于母公司的一項重要組成部分。權(quán)益法下，會計主體反映的就是這一經(jīng)濟(jì)主體的概念，而非法律主體，母公司投資收益的核算將其在子公司所有者權(quán)益中享有的份額所產(chǎn)生的收益機(jī)為同一會計主體的內(nèi)容。

二、長期股權(quán)投資差額的攤銷

母公司以貨幣或其他資產(chǎn)對外投資，取得子公司一定份額的股權(quán)，投資成本與所獲得的子公司相應(yīng)股份的凈資產(chǎn)帳面價值存在一定差額。該差額的攤銷與否對投資企業(yè)的投資收益和凈利潤產(chǎn)生影響。權(quán)益法下，母公司強(qiáng)調(diào)的會計主體包括子公司中應(yīng)享有的份額，長期投資以獲得時的公允價值入賬，該項經(jīng)濟(jì)資源所產(chǎn)生的投資收益也必須與投資成本相匹配。而子公司各期所確認(rèn)的收益是按原有歷史成本的攤銷計算出來的收益，母公司如果以該收益為基礎(chǔ)按持股比例計算出投資收益，顯然與其投資成本不配比，歪曲了投資收益的真實價值。因此，為正確計量母公司各期的投資收益，必須將股權(quán)投資差額分期攤銷。投資準(zhǔn)則規(guī)定，合同規(guī)定了投資期限的，按合同規(guī)定的投資期限攤銷；合同沒有規(guī)定投資期限的，投資成本超過應(yīng)享有子公司所有者權(quán)益份額的差額，一般按不超過十年的期限攤銷，投資成本低于應(yīng)享有子公司所有者權(quán)益份額的差額，一般按不低于十年的期限攤銷。可見，由于股權(quán)投資差額的借項在未來期間形成利潤的抵減因素，攤銷期限規(guī)定最高值，投資收益的抵減在較短時間內(nèi)完成；而股權(quán)投資差額貸項在未來期間形成收益，攤銷期限規(guī)定最低值，投資收益的增加在校長時間內(nèi)完成，這也是謹(jǐn)慎性原則在我國具體會計準(zhǔn)則中應(yīng)用的表現(xiàn)。

三、內(nèi)部交易未實現(xiàn)損益的抵銷及債券贖回業(yè)務(wù)推定損益的確認(rèn)

在權(quán)益法下，子公司所有者權(quán)益中母公司部分為母公司的一個內(nèi)部經(jīng)濟(jì)實體，子公司的其他股東權(quán)益部分則為母公司的一個外部經(jīng)濟(jì)實體，母子公司之間發(fā)生的業(yè)務(wù)往來按投資比例視為與兩個經(jīng)濟(jì)實體進(jìn)行交易，第一個實體為母公司的一個內(nèi)部單位，各期所有未實現(xiàn)的損益均應(yīng)全部抵銷；第二個實體為獨(dú)立的外部經(jīng)濟(jì)單位，也就不存在任何抵銷事項。對債券贖回引起的推定損益確認(rèn)問題，道理同樣如此。

長期投資的內(nèi)部交易的抵銷，與合并報表編制的抵銷有相似之處，但它只涉及有關(guān)未實現(xiàn)損益的抵銷及債券贖回業(yè)務(wù)的推定損益的確認(rèn)，而與相互間債權(quán)債務(wù)的抵銷無關(guān)。

l．母子公司之間存貨購銷業(yè)務(wù)來實現(xiàn)損益的抵銷。在母子公司相互銷售存貨的情況下，存貨來最終出售給第三方之前，銷售業(yè)務(wù)中所確認(rèn)的收益實際上含有一部分未實現(xiàn)損益，期未核算時必須對投資收益與長期投資帳戶加以抵銷。舉例如下：

例1：母公司對子公司的投資比例為50％，某一會計期間，母公司向子公司銷售存貨，銷售收入為1200元。銷售成本為1000元。該批存貨子公司當(dāng)期對外銷售一半，獲得銷售收入750元，期末存貨帳戶中該批在貨的成本為600）元。這筆業(yè)務(wù)中，母公司因存貨鋁售確認(rèn)的銷售利潤為200元（1200－1000），子公司當(dāng)期確認(rèn)收益150元（750－600），母公司享有的投資收益為75元（150×50％），簡單權(quán)益法下母公司由于該筆業(yè)務(wù)實現(xiàn)凈利潤275元（200＋75）。實際上，母公司當(dāng)期確認(rèn)的銷售利潤200元中，由于該批存貨在子公司中并未完全對外銷售，不能滿足銷售收入確認(rèn)的實現(xiàn)原則，因此在復(fù)雜權(quán)益法下，必須對該部分未實現(xiàn)的損益加以抵銷。該筆業(yè)務(wù)全部未實現(xiàn)的收益為100元，母公司投資比例為50％，因此應(yīng)抵銷的投資收益應(yīng)為50元，會計分錄為：借：投資收益50元；貸：長期投資50元。下一會計期間，如果該筆存貨已對外銷售，則母公司應(yīng)補(bǔ)計上期未確認(rèn)的銷售收益，會計分錄為：借：長期投資劉元；貸：投資收益50元。

2.內(nèi)部計提壞帳費(fèi)用的抵銷。企業(yè)期末一般按一定的百分比對應(yīng)收帳款余額計提壞帳準(zhǔn)備，對于母子公司之間的應(yīng)收應(yīng)付款業(yè)務(wù)，該部分計提的壞帳難備，在權(quán)益法下并非母公司真正的費(fèi)用支出，各期期末應(yīng)對該計提的壞帳費(fèi)用按投資比例加以抵銷。舉例如下：

例2：母公司對子公司的投資比例為50％，某期間母子公司發(fā)生的應(yīng)收應(yīng)付帳款中，期末母公司的內(nèi)部應(yīng)收帳款余額為1000元，按5％的比例提取壞帳準(zhǔn)備50元，則期末應(yīng)抵銷的投資收益為萬元（5×50％），會計分錄為：借：長期投資萬元；貸：投資收益25元。

3．長期資產(chǎn)內(nèi)部交易未實現(xiàn)損益的抵銷。長期資產(chǎn)的內(nèi)部交易分為固定資產(chǎn)與無形資產(chǎn)的內(nèi)部交易，在購買方未將長期資產(chǎn)攤銷完畢或作為存貨出售給第三方之前，銷售方確認(rèn)的損益中所包含的未實現(xiàn)損益部分應(yīng)按投資比例進(jìn)行批銷。舉例如下：

例3：母公司某年年初向子公司出售一項固定資產(chǎn)，成本為1000元，收入為1200元，固定資產(chǎn)估計使用壽命為10年，母公司占干公司的投資比例為25％。該筆業(yè)務(wù)中，固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓時母公司確認(rèn)收益200元，在復(fù)雜權(quán)益法的會計主體觀下，該項收益的25％份額（50元）實際上為母公司自身的內(nèi)部交易所產(chǎn)生，必須隨子公司各期計提的折舊費(fèi)比例而分期確定，如果子公司采取直線折舊法，則母公司各期確認(rèn)的收益為5元。銷售當(dāng)期，母公司確認(rèn)的200元收益中，75％份額已經(jīng)實現(xiàn)，而25％份額為未實現(xiàn)的部分。會計分錄為：借：投資收益50元；貸：長期投資50元。同時第一期期未確認(rèn)已實現(xiàn)的收益部分，會計分錄為：借：長期投資5元；貸：投資收益5元。在固定資產(chǎn)的折舊年限內(nèi)，以后各期分別確認(rèn)5元的投資收益。

4．債券業(yè)務(wù)推定損益的確認(rèn)。復(fù)雜權(quán)益法下，母公司（或子公司）從市場上購買子公司（或母公司）發(fā)行在外的債券時產(chǎn)生的推定債券贖回?fù)p益應(yīng)按投資比例加以確認(rèn)。舉例如下：

例4：母公司向外發(fā)行債券，債券票面價值為100元，某期期初，該債券每一單位的折價余額為5元，子公司以110元的價格從市場上購買一個單位的母公司債券。債券的票面利率為10％，剩余發(fā)行時間為5年，母公司對子公司的投資比例為50％。對母公司股東來說，該筆債券贖回業(yè)務(wù)實際是發(fā)生了7．5元［l10－100＋5）x50％〕的贖回?fù)p失。由于母公司當(dāng)期確認(rèn)財務(wù)費(fèi)用為11元（10元應(yīng)付利息加1元折價攤銷），于公司當(dāng)期確認(rèn)債券投資收益為百元（10元應(yīng)收利息減2元債券投資攤銷），兩者相抵后余額的50％為1．5元，因此，在復(fù)雜權(quán)益法下，母公司期末應(yīng)補(bǔ)記確認(rèn)的投資損失為6元（7．5－1．5），也即期末母公司應(yīng)付債券的帳面價值96元與子公司債券投資帳面價值108元差額的50％，會計分錄為：借：投資收益6元；貸：長期投資6元。在債券贖回的后續(xù)期間，母公司各期確認(rèn)利息費(fèi)用11元，子公司各期確認(rèn)債券投資收益8元，兩者差額的50％是由于母子公司的計價方法不同而產(chǎn)生的，實際上在債券贖回期間母公司已經(jīng)確認(rèn)為贖回?fù)p益，因此在后續(xù)期間該差額必須加以抵銷。會計分錄為：借：長期投資1．5元；貸：投資收益1．5元。

以上論述清楚地表明，在企業(yè)業(yè)務(wù)范圍不斷擴(kuò)大，組織形式日益復(fù)雜的經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，復(fù)雜權(quán)益法處理更符合母公司實際經(jīng)濟(jì)情況，它具有以下優(yōu)點：第

一、投資收益的確認(rèn)以完全意義上的母公司為核算范圍，完整地體現(xiàn)了權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，會計報表中所反映的經(jīng)營業(yè)績及凈資產(chǎn)規(guī)模更接近于母公司的真實經(jīng)濟(jì)情況。

篇10

第一節(jié) 基本理論

一、3個階段

5個沒有:

1.公允價值不能可靠計量;2.在活躍市場中沒有報價;3.沒有達(dá)到控制;4.沒有達(dá)到共同控制;5.沒有達(dá)到重大影響

二、企業(yè)合并分3個類型1.控股合并2.吸收合并3.新設(shè)合并

1.控股合并

(1)控股合并的要點:雙方的法人資格都不消失,它表現(xiàn)為持股比例50%

同一控制下:有人管理的情況下雙方合并,雙方的名稱合并方和被合并方,用賬面價值法進(jìn)行處理,不允許出現(xiàn)損益類科目。

(2)控股合并與合并報表關(guān)系。只有在控制的情況下才能談得上合并報表的問題,在5個沒有段,共同控制或重大影響段談不上合并報表的問題。吸收合并和新設(shè)合并都談不上合并報表的問題。合并報表的前提是在控股合并方式取得長期股權(quán)投資,才談得上合并報表,其他的情況都談不上,合并報表的編制一般由母公司來編制,它是根據(jù)個別會計報表調(diào)整后來編制的。

(3)編制合并報表思路。①在同一控制下的控股合并當(dāng)中,首先母公司拿著兩家報表的復(fù)印件,將母公司復(fù)印件的報表由成本法改為權(quán)益法,子公司的報表不做任何變化,在此基礎(chǔ)上經(jīng)過5大塊抵銷來編制合并會計報表。

②對非同一控制下控股合并在編制報表時。首先由母公司拿著兩家報表的復(fù)印件,其次對母公司復(fù)印件的報表,長期股權(quán)投資由成本法改造為權(quán)益法,同時要將子公司的報表(復(fù)印件)由賬面價值改為公允價值,具體的做法是將資產(chǎn)方的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、存貨的賬面價值改造為公允價值,同時相應(yīng)的調(diào)整子公司所有者權(quán)益當(dāng)中的資本公積,在此基礎(chǔ)上經(jīng)過5大塊抵銷來編制合并報表。

4.第3個段(控制)取得的長期股權(quán)投資是由控股的方式取得,又分為同一控制下的控股合并和非同一控制下的控股合并,母公司平日核算的是成本法,期末編制報表時要將母公司的報表復(fù)印件由成本法改造為權(quán)益法。

2.吸收合并

吸收合并:是指雙方的法人資格有一個消失,它具體分為同一控制下吸收合并和非同一控制下的吸收合并。

同一控制下

(1)A對B100%的控股,如果B的法人資格消失,則屬于同一控制下的吸收合并。如果B的法人資格不消失,則稱為同一控制下的控股合并。

非同一控制下

如果B的法人資格在,則稱為非同一控制下的控股分并,如果B的法人資格消失則稱為非同一控制下的吸收合并。

對于同一控制的吸收合并具體的處理思路:

借:資產(chǎn)(被合并方的資產(chǎn)的賬面價值)

借:資本公積/盈余公積/未分配利潤(若是借方差額)

貸:負(fù)債(被合并方負(fù)債的賬面價值)

貸:合并方支付的對價(賬面價值)

貸:資本公積―其他(若借貸不平,貸方余額)

該差額處理原則不論是同一控制下的控股合并還是同一控制下的吸收合并都適用。

(2)非同一控制下吸收合并具體的賬務(wù)處理思路:

借:資產(chǎn)(被合并方資產(chǎn)的公允價)

借:商譽(yù)(出現(xiàn)借方的商譽(yù)是吃虧的情況)

貸:負(fù)債(被合并方負(fù)債的公允價值,但是負(fù)債賬面價值=負(fù)債公允價值)(一般情況下)

貸:支付對價(公允價)

貸:營業(yè)外收入(沾光)

公允的凈資產(chǎn)=公允資產(chǎn)-公允負(fù)債

中級會計所得稅當(dāng)中講述的企業(yè)合并就指的是非同一控制下的吸收合并,而不是指其他合并。

3.新設(shè)合并是指雙方的法人資格都消失,重新到工商局辦理注冊登記。

三、長期股權(quán)投資初始投資成本確定

舉例1.某企業(yè)用銀行存款100購買股權(quán);2.某企業(yè)用存貨:賬面價值80,公允價100,增值稅率17%,換取股權(quán);3.某企業(yè)用固定資產(chǎn):賬面價值100,累計折舊20,公允價90。換取股權(quán);4.某企業(yè)用無形資產(chǎn):賬面價值100,累計攤銷20,公允價70,換取股權(quán);5.某企業(yè)發(fā)行權(quán)益性證券(股票)面值30,公允價70,發(fā)行費(fèi)1,換取股權(quán)。

(1)五個沒有段持股比例5%。

①借:長期股權(quán)投資100(倒劑)

貸:銀行存款 100

②借:長期股權(quán)投資117

貸:主營業(yè)務(wù)收入 100

應(yīng)交稅費(fèi)―應(yīng)交增值稅(銷項稅額)17

借:主營業(yè)務(wù)成本 80

貸:庫存商品 80

③借:固定資產(chǎn)清理80

累計折舊20

貸:固定資產(chǎn) 100

借:長期股權(quán)投資90

貸:營業(yè)外收入10

貸:固定資產(chǎn)清理 80

④借:營業(yè)外支出10

借:長期股權(quán)投資70

累計攤銷20

貸:無形資產(chǎn) 100

⑤借:長期股權(quán)投資70

貸:股本 30

資本公積―股本溢價40

另作一步借:資本公積―股本溢價1

貸:銀行存款1

當(dāng)資本公積賬戶不夠借時,借盈余公積,再不夠借時,借未分配利潤。

總結(jié):在購買法下取得的長期股權(quán)投資 都是按照公允價值入賬的,但是如果在取得長期股權(quán)投資過程當(dāng)中,如果有已知股利,不應(yīng)當(dāng)計入長期股權(quán)投資的成本,而應(yīng)當(dāng)單列,對于相關(guān)的傭金,手續(xù)費(fèi)、稅金一般是計入長期股權(quán)投資的成本,二般情況下不記入,如例5。

(2)重大影響,共同控制段(方法、原理同上)持股25%

(3)非同一控制下的控股合并,(用公允價值法也稱購買法)持股75%,(方法、原理同前面5個例子)

四、同一控制下的控股合并的取得長期股權(quán)投資(賬面價值法),舉例同上面5個,被投資方所有者權(quán)益賬面價值為120

同一控制下控股合并取得的長期股權(quán)投資賬務(wù)處理的核心思想是:

借:長期股權(quán)投資(以被合并方所有者權(quán)益的賬面價值*持股比例來確定)

貸:支付對價(賬面價)

借貸不平,貸方差額貸:資本公積

借方差額借:資本公積/盈余公積/未分配利潤

1.借:長期股權(quán)投資 90(120*75%)

借:資本公積/盈余公積/未分配利潤10

貸:銀行存款 100

2.借:長期股權(quán)投資90

資本公積/盈余公積/未分配利潤7

貸:庫存商品80

應(yīng)交稅費(fèi)―應(yīng)交增值稅(銷項稅額)17(100*17%)

3.借:固定資產(chǎn)清理80

累計折舊20

貸:固定資產(chǎn) 100

借:長期股權(quán)投資90

貸:固定資產(chǎn)清理80

資本公積10

4.借:長期股權(quán)投資90

累計攤銷20

貸:無形資產(chǎn) 100

資本公積10

5.借:長期股權(quán)投資90

貸:股本30

資本公積60

借:資本公積―股本溢價1

貸:銀行存款 1

總結(jié):在同一控制下的控股合并當(dāng)中,借方記:長期股權(quán)投資以被合并方所有者權(quán)益的賬面價值*持股比例來確定的,貸方記支付的對價(賬面價),差額處理為

借:資本公積/盈余公積/未分配利潤

貸:資本公積―其他

對于長期股權(quán)投資取得時有已知股利,應(yīng)當(dāng)單列,不應(yīng)當(dāng)計入成本。發(fā)行權(quán)益性證券的發(fā)行費(fèi)用同前面

第二節(jié) 成本法后續(xù)計量

控制段核算方法是:平日成本法,編合并報表時由成本法改成權(quán)益法(改母公司的報表),成本法核算有憑證、報表、賬,而改造為權(quán)益法沒有憑證、賬,只有復(fù)印的報表

1.適用范圍:5個沒有段,控制段

2.賬務(wù)處理的要點:(1)只有當(dāng)被投資立發(fā)放現(xiàn)金股利時才做賬(即發(fā)錢做賬,不發(fā)錢不做賬),而且要特別注意的是投資方賺的錢視為投資收益,不是投資方投資的錢所賺的錢,不應(yīng)視為投資收益,而應(yīng)視為投資成本的回收。

例:甲企業(yè)對乙企業(yè)2001年1月1日進(jìn)行投資,持股比例是10%,被投資方每年末所實現(xiàn)的利潤是200、400、300、500,每年4月1日發(fā)放的現(xiàn)金股利為100、200、300、400

成本法具體處理思路:借:應(yīng)收股利(被投資方發(fā)放現(xiàn)金股利總額*持股比例)

(恢復(fù))借/貸(沖減):長期股權(quán)投資

借/貸:投資收益

應(yīng)沖減或恢復(fù)的長期股權(quán)投資=(投資后截止到本年末止被投資方累計發(fā)放的現(xiàn)金股利總額-投資后截止到上年末止被投資方累計實現(xiàn)凈利潤)*持股比例。

X0(假定X=3,應(yīng)當(dāng)沖減,但要和以前年度沖減的長期股權(quán)投資予以攀比,若以前沖2,應(yīng)再沖1(貸方)

若以前沖3,不恢復(fù)也不沖減

若以前沖5,應(yīng)恢復(fù)2(借方)

X≤0時,不沖,但要把以前年度沖減長期股權(quán)投資予以恢復(fù),而且僅恢復(fù)已沖減部分

哪一年賬務(wù)處理,就站在哪一年,而且要站在中間。

1.借:長期股權(quán)投資 100

貸:銀行存款100

應(yīng)沖減/恢復(fù)的長期股權(quán)投資=(100-0)*10%=10(沖10)

借:應(yīng)收股利10(100*10%)

貸:長期股權(quán)投資10

2.借:應(yīng)收股利20(200*10%)

貸:投資收益20

應(yīng)沖減/恢復(fù)的長期股權(quán)投資=[(100+200)-200]*10%=10(不沖不恢復(fù))

3.借:應(yīng)收股利30(300*10%)

借:長期股權(quán)投資10

貸:投資收益40

應(yīng)沖減/恢復(fù)的長期股權(quán)投資=[(100+200+300)-(400+200)]*10%=0(不沖恢復(fù)10)。

4.借:應(yīng)收股利40(400*10%)

貸:長期股權(quán)投資10

貸:投資收益 30

應(yīng)沖減/恢復(fù)的長期股權(quán)投資=[(100+200+300+400)-(400+200+300)]*10%=10(沖減10)。

第三節(jié).權(quán)益法核算

1.適用范圍:共同控制,重大影響以及在期末編合并報表時,對母公司復(fù)印件的報表由成本法改造成權(quán)益法。

2.核算的要點:(1)當(dāng)被投資方所有者權(quán)益總額發(fā)生變化時,投資方緊跟著馬上做賬,而且投資方認(rèn)可被投資方的報表是公允價值的報表,而不是賬面價值報表。公允價值與賬面價值報表之間差異在于:固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、存貨。

3.處理步驟

第一步:首先比較初始投資成本和被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)享有份額(公允所有者權(quán)益*持股比例)

可辨認(rèn)凈資產(chǎn)=公允所有者權(quán)益=公允資產(chǎn)-公允負(fù)債

成本 份額處理

1.100 100 不處理

2.100 120借:長期股權(quán)投資20貸:營業(yè)外收入20

3.100 90不做賬

乙(被投資方原報表) 公允報表(08～01～01)

甲對乙2008年1月1日投資支付價款25萬元,2008年12月31日,乙實現(xiàn)利潤-10萬元,存貨出售60%,固定資產(chǎn)5年不考慮殘值。用平均年限法,無形資產(chǎn)10年

乙公司原來的利潤表(甲不認(rèn)可),乙公司公允報表(甲公司認(rèn))

收入117 37 收入 117 37

費(fèi)用4747 費(fèi)用64 64

凈利潤70-10 凈利潤53-27

當(dāng)被投資方的賬面價值和公允價值不一致的時候(固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、存貨),對于被投資方做出的利潤表,投資方不認(rèn)可,應(yīng)當(dāng)對其凈利潤進(jìn)行改造,根據(jù)調(diào)整后的利潤表確認(rèn)損益,如果被投資方發(fā)生了虧損,也要按照此方法改造,當(dāng)被投資方的賬面價值各公允價值一樣的時候,被投資方的利潤表不用改造,投資方是認(rèn)可的。

借:長期股權(quán)投資-損益調(diào)整10.6

貸:投資收益10.6

第二步:當(dāng)被投資方實現(xiàn)凈利潤時,分兩種情況

1.當(dāng)賬面價值不等于公允價,首先對被投資方的利潤表進(jìn)行改造,以改造后的利潤表為基礎(chǔ)確認(rèn)損益.

2.當(dāng)賬面價值等于公允價時,則無須改造,直接按照持股比例來確認(rèn)投資收益

借:長期股權(quán)投資―損益調(diào)整

貸:投資收益

對被投資方發(fā)生凈虧損時,處理原則同凈利潤

逆流交易:甲與乙是聯(lián)營或合營企業(yè)的關(guān)系

甲(投資方) 20% 乙(被投資方)

2008年12月乙銷售給甲一批商品,成本300,售價500,乙當(dāng)期凈利潤1200

獨(dú)立第三方A甲乙(丙投資80%,甲投資20%)

1.甲此時尚未將商品出售給獨(dú)立第三方,A甲此時利潤未實現(xiàn),得抵銷虛假利潤,若以后銷售,做相反的會計分錄.

未抵銷之前1200*20%=240

借:長期股權(quán)投資 損益調(diào)整240

貸:投資收益 240

沖回: 借: 投資收益40

貸:長期股權(quán)投資 損益調(diào)整40

2.如果甲交商品出售給外部獨(dú)立的第三方,此時利潤實現(xiàn)了,此時無需抵銷.

3.當(dāng)售價低于成本價時,實實在在確認(rèn)(虧損不抵),不存在抵銷。

逆流交易總結(jié),若未對外銷售則抵銷,若對外銷售,則不抵銷,發(fā)生虧損不抵銷。

順流交易:甲(投資方)20%乙(被投資方)

2008年甲銷售給乙一批商品,成本600,售價1000,乙當(dāng)年實現(xiàn)利潤1400

A乙未對外銷售

1.借:長期股權(quán)投資―損益調(diào)整1400*20%=280

貸:投資收益 280

借: 投資收益 80

貸: 長期股權(quán)投資―損益調(diào)整80

2.2009年對外銷售做相反的會計處理

B.乙對外銷售,則不抵銷

順流交易總結(jié)同逆流交易

第三步:當(dāng)被投資方發(fā)生虧損時,首先按賬面價與公允價是否一致,分兩種情況

甲公司對乙公司持股比例是40%.2008年末乙公司實現(xiàn)凈利潤-5000元,長期股權(quán)投資帳面價為1040元。

1.當(dāng)賬面價值不等于公允價時,要對虧損進(jìn)行改造

2.當(dāng)被投資方發(fā)生超額虧損

(1)首先讓長期股權(quán)投資賬面價值減記至0為限

借:投資收益1040

貸:長期股權(quán)投資―損益調(diào)整 1040

(2)再關(guān)注投資方與被投資方是否存在沒有明確清收計劃的長期應(yīng)收款

假設(shè)有200 借:投資收益 200

貸:長期應(yīng)收款 200

(3)進(jìn)一步關(guān)注投資方對被投資方的虧損是否承擔(dān)額外義務(wù)

假設(shè)為1借:投資收益1

貸:預(yù)計負(fù)債 1

(4)剩余的備查登記

當(dāng)以后年度被投資方實現(xiàn)盈利時,恢復(fù)的次序為備查賬.預(yù)計負(fù)債.長期應(yīng)收款(沒有明確請收計劃).長期股權(quán)投資。

第四步:當(dāng)被投資方發(fā)放現(xiàn)金股利時

借:應(yīng)收股利

貨:長期股權(quán)投資―損益調(diào)整

但是當(dāng)被投資方的現(xiàn)金股利額超過了投資方確認(rèn)的長期股權(quán)投資金額,視為投資成本的回收。

對于當(dāng)年投資,當(dāng)年發(fā)放現(xiàn)金股利,不論是成本法還是權(quán)益法的處理都是一樣的,分錄為:借:應(yīng)收股利

貸:長期股權(quán)投資-成本(清算性股利)

第五步:當(dāng)其他原因而導(dǎo)致被投資方所有者權(quán)益總額發(fā)生變化時

例:當(dāng)被投資方可供出售金融資產(chǎn)100變?yōu)?20,投資方持股比例為20%賬務(wù)處理:

被投資方賬務(wù)處理

借:可供出售金融資產(chǎn)―公允價值變動20

貸:資本公積―其他20

投資方賬務(wù)處理

借:長期股權(quán)投資―其他權(quán)益變動 4

貸:資本公積――其他4

總結(jié):投資方賬務(wù)處理

借/貸:長期股權(quán)投資―其他權(quán)益變動

貸/借:資本公積―其他

第四節(jié)期末計價及處理

1.發(fā)行減值時

借:資產(chǎn)減值損失

貸:長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備(不能轉(zhuǎn)回)

2.處置

借:銀行存款

長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備

貨:長期股權(quán)投資各相關(guān)賬戶(成本.損益.其他權(quán)益變動)

借貸不平,用投資收益補(bǔ)平

篇11

原《企業(yè)會計準(zhǔn)則》是1992年制定并，1993年7月1日起開始施行的。該準(zhǔn)則的和實施對于促進(jìn)我國改革開放和社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制的建立發(fā)揮過積極的作用。

十多年來，我國經(jīng)濟(jì)和法律環(huán)境等都發(fā)生了較大的變化，我國會計準(zhǔn)則要適應(yīng)社會主義市場經(jīng)濟(jì)和全球化的發(fā)展，就需要與國際會計準(zhǔn)則協(xié)調(diào)和趨同。舊準(zhǔn)則的一些內(nèi)容與國際會計準(zhǔn)則相比有較大的差異，已經(jīng)不能適應(yīng)形勢發(fā)展的需要，具體表現(xiàn)在以下幾個方面：

（一）資產(chǎn)減值方面

資產(chǎn)減值是指資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值，由于原準(zhǔn)則允許企業(yè)轉(zhuǎn)回已經(jīng)計提的減值準(zhǔn)備，導(dǎo)致有很多上市公司尤其是一些ST公司，常常在前一年大幅計提減值準(zhǔn)備，在以后年度再以種種理由轉(zhuǎn)回，造成盈利假象，而公司實際的經(jīng)營業(yè)績并無變化，造成虛假利潤。

（二）與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則趨同方面

由于我國會計準(zhǔn)則不被國際認(rèn)可，而導(dǎo)致在國際資本市場中處于非常不利的地位。

（三）企業(yè)合并、衍生金融工具等方面

近年來中國經(jīng)濟(jì)市場化改革持續(xù)深入，金融市場快速發(fā)展，上市公司業(yè)務(wù)活動不斷創(chuàng)新，舊會計準(zhǔn)則中有關(guān)企業(yè)合并、衍生金融工具等事項的規(guī)定存在空白。

二、新會計準(zhǔn)則的主要變化

（一）投資的分類方式和計量標(biāo)準(zhǔn)不同

新會計準(zhǔn)則對投資的會計處理進(jìn)行了重新分類，將原來的一個《企業(yè)會計準(zhǔn)則——投資》的內(nèi)容，分為《企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號——長期股權(quán)投資》和《企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號——金融工具確認(rèn)和計量》兩部分，同時將短期投資修改為交易性證券投資，長期債券投資修改為持有至到期投資，均適用《企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號——金融工具確認(rèn)和計量》。非控制、非共同控制和非重大影響，并且在活躍市場有報價，公允價值能可靠計量的長期股權(quán)投資，也在《企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號——金融工具確認(rèn)和計量》準(zhǔn)則中規(guī)范。按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號——長期股權(quán)投資》的歸類方法，具有共同控制，重大影響關(guān)系的企業(yè)，采用權(quán)益法；控制關(guān)系采用成本法核算，不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算。

（二）長期股權(quán)投資的初始計量不同

新會計準(zhǔn)則按長期股權(quán)投資的形成方式，分別確定其初始計量方法。

1.企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資初始成本的確認(rèn)

2.其他方式取得的長期股權(quán)投資初始成本的確認(rèn)

（三）成本法與權(quán)益法應(yīng)用不同

1.范圍不同

新會計準(zhǔn)則規(guī)定，長期股權(quán)投資的成本法適用于兩種情況：

（1）投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的長期股權(quán)投資。

（2）對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資。

2.核算不同

企業(yè)持有長期股權(quán)投資期間，對獲得的收益和損失的處理，理論上分為成本法和權(quán)益法兩種方式。

（1）成本法下的會計處理

新會計準(zhǔn)則對舊準(zhǔn)則的規(guī)定予以沿用，成本法核算的一般程序是：1）長期股權(quán)投資按照初始投資成本計價，追加投資時按照追加投資時的初始投資成本作為長期股權(quán)投資的賬面價值；2）被投資企業(yè)宣告分派利潤或現(xiàn)金股利時，投資企業(yè)應(yīng)按照應(yīng)享有的份額，確認(rèn)為當(dāng)期投資收益。

（2）權(quán)益法下的會計處理

新會計準(zhǔn)則規(guī)定權(quán)益法應(yīng)用在投資企業(yè)對被投資企業(yè)具有共同控制或重大影響的長期股權(quán)投資，主要特點是根據(jù)被投資企業(yè)的經(jīng)營損益不斷調(diào)整投資方的長期股權(quán)投資成本，以反映投資方占有被投資方經(jīng)營損益的份額。

（3）成本法與權(quán)益法轉(zhuǎn)換的會計處理

無論是由于追加投資導(dǎo)致成本法改為權(quán)益法，還是減少資本導(dǎo)致權(quán)益法改為成本法，基本原則都是以轉(zhuǎn)換當(dāng)時長期股權(quán)投資的賬面價值作為新方法核算的初始成本。

（4）減值及處置的會計處理

1）長期股權(quán)投資減值的會計處理

會計處理新準(zhǔn)則與舊準(zhǔn)則基本相同，不同的是，新準(zhǔn)則規(guī)定：資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回。

2）長期股權(quán)投資處置的會計處理

會計處理新準(zhǔn)則與舊準(zhǔn)則基本相同。唯一不同的是原準(zhǔn)則要求將其由“資本公積——股權(quán)投資準(zhǔn)備”轉(zhuǎn)為“資本公積——其他資本公積”，新準(zhǔn)則要求將其轉(zhuǎn)為“投資收益”。

綜上所述，新會計準(zhǔn)則對長期股權(quán)投資會計核算作了較大改進(jìn)。一是體現(xiàn)了反映交易和事項實質(zhì)的要求。二是高度重視公允價值在會計計量中的運(yùn)用。三是舊會計準(zhǔn)則中只界定了支付現(xiàn)金、放棄非現(xiàn)金資產(chǎn)和債務(wù)重組三種長期股權(quán)的取得方式，而新準(zhǔn)則中界定了企業(yè)合并以及非企業(yè)合并下的支付現(xiàn)金、發(fā)行權(quán)益性證券、接受投資、非貨幣資產(chǎn)交換、債務(wù)重組等方式形成的長期股權(quán)投資。四是取消了“股權(quán)投資差額”的核算，采用簡單權(quán)益法簡化了投資企業(yè)編制會計賬表的工作量，也減少了企業(yè)在利用投資差額攤銷來調(diào)整企業(yè)利潤的可能性；五是新會計準(zhǔn)則規(guī)定：資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回。

三、對企業(yè)適應(yīng)新的長期股權(quán)投資會計準(zhǔn)則的思考

2007年實施的新會計準(zhǔn)則較舊會計準(zhǔn)則而言改進(jìn)很大。因此企業(yè)應(yīng)抓緊時間更新、改進(jìn)財務(wù)信息系統(tǒng)，調(diào)整內(nèi)部控制體系，做好新準(zhǔn)則實施前的準(zhǔn)備工作。

（一）進(jìn)行新舊會計科目的轉(zhuǎn)換

“長期股權(quán)投資”科目是《企業(yè)會計準(zhǔn)則》和《企業(yè)會計制度》均設(shè)置的科目，但兩者明細(xì)科目（指權(quán)益法）不同。《企業(yè)會計制度》設(shè)置了“投資成本、損益調(diào)整、股權(quán)投資準(zhǔn)備和股權(quán)投資差額”等四個明細(xì)科目，而《企業(yè)會計準(zhǔn)則》設(shè)置了“投資成本、損益調(diào)整和所有者權(quán)益其他變動”等三個明細(xì)科目。轉(zhuǎn)換方法如下。

1.同一控制下企業(yè)合并產(chǎn)生的長期股權(quán)投資

應(yīng)將《企業(yè)會計制度》中除“股權(quán)投資差額”以外的明細(xì)科目之和轉(zhuǎn)入《企業(yè)會計準(zhǔn)則》明細(xì)科目“投資成本”中，同時將“股權(quán)投資差額”明細(xì)科目余額全額沖銷。

2.非同一控制下的企業(yè)合并產(chǎn)生的長期股權(quán)投資

將“股權(quán)投資差額”明細(xì)科目的貸方余額全額沖銷，將“投資成本、損益調(diào)整、股權(quán)投資準(zhǔn)備、股權(quán)投資差額（借方余額）”明細(xì)科目余額之和轉(zhuǎn)入新的明細(xì)科目“投資成本”中。

3.對合營企業(yè)、聯(lián)營企業(yè)的長期股權(quán)投資

將“股權(quán)投資差額”明細(xì)科目的貸方余額全額沖銷，將“投資成本”與“股權(quán)投資差額”明細(xì)科目的借方余額之和轉(zhuǎn)入“投資成本”明細(xì)科目。

（二）加強(qiáng)新會計準(zhǔn)則的學(xué)習(xí)與培訓(xùn)

企業(yè)應(yīng)組織相關(guān)管理層和財會人員學(xué)習(xí)新會計準(zhǔn)則，加強(qiáng)財會人員職業(yè)判斷能力的培養(yǎng)，以保證新會計準(zhǔn)則能夠在兼顧成本與效益原則的基礎(chǔ)上順利實施。

（三）更新、改造財務(wù)信息系統(tǒng)

企業(yè)要安排相關(guān)人員，收集有關(guān)信息，更新、改造原財務(wù)信息系統(tǒng)，以適應(yīng)新會計準(zhǔn)則的要求。

（四）修訂會計手冊，制定具體會計操作

篇12

一、現(xiàn)行的確認(rèn)方法

我國最權(quán)威的注冊會計師教材對成本法下投資收益的確認(rèn)給出了如下方法：

1、投資年度利潤或現(xiàn)金股利的處理：

投資企業(yè)在投資當(dāng)年若能分清投資前和投資后被投資企業(yè)實現(xiàn)的凈利潤，就應(yīng)分別投資前和投資后計算、確認(rèn)屬于投資收益和沖減投資成本的金額；如果不能分清投資前和投資后被投資企業(yè)實現(xiàn)的凈利潤，可按下列公式計算確認(rèn)：

投資企業(yè)投資年度應(yīng)享有的投資收益=投資當(dāng)年被投資企業(yè)實現(xiàn)的凈損益×投資企業(yè)持股比例×當(dāng)年投資持有月份/12

應(yīng)沖減的初始投資成本的金額=被投資企業(yè)分配的利潤或現(xiàn)金股利×投資企業(yè)持股比例－投資企業(yè)投資當(dāng)年應(yīng)享有的投資收益

2、投資年度以后的利潤或現(xiàn)金股利的處理：

投資企業(yè)在投資年度以后各年（期）確認(rèn)的投資收益或沖減初始投資成本的金額，按下列公式計算確認(rèn)：

應(yīng)沖減的初始投資成本的金額=（投資后至本年末被投資企業(yè)累計分配的利潤或現(xiàn)金股利－投資后至上年末止被投資企業(yè)累計實現(xiàn)的凈損益）×投資企業(yè)持股比例－投資企業(yè)已沖減的初始投資成本

應(yīng)確認(rèn)的投資收益=投資企業(yè)當(dāng)年獲得的利潤或現(xiàn)金股利－應(yīng)沖減的初始投資成本

另外，投資企業(yè)投資后被投資企業(yè)累計實現(xiàn)的凈利潤大于被投資企業(yè)宣告分配的利潤或現(xiàn)金股利的，應(yīng)將宣告分配的數(shù)額全部確認(rèn)為投資收益。

二、現(xiàn)行方法中存在的不足及修改意見

不難看出，上述方法對“投資當(dāng)年被投資企業(yè)實現(xiàn)的凈損益和投資后至上年

末止被投資企業(yè)累計實現(xiàn)的凈損益”中的“凈損益”的含義并沒有作出明確的解釋，因此，各種教材在舉例時所使用的均為被投資企業(yè)本年實現(xiàn)的凈利潤和累計實現(xiàn)的凈利潤。從表面上看,“凈損益”即“凈利潤”，用“凈利潤”代替公式中的“凈損益”似乎無可非議，然而，公司法規(guī)定：企業(yè)凈利潤應(yīng)當(dāng)在彌補(bǔ)以前年度虧損之后，按一定比例提取法定盈余公積和公益金，然后才能向投資者分配利潤。因此，被投資企業(yè)本年實現(xiàn)的凈利潤和累計實現(xiàn)的凈利潤均是指其可供投資者分配的凈利潤，相應(yīng)地，投資企業(yè)在確認(rèn)投資收益時就應(yīng)當(dāng)使用“被投資企業(yè)實現(xiàn)的凈利潤或凈損益扣除被投資企業(yè)當(dāng)年計提的法定盈余公積和公益金等之后的余額”而不是被投資企業(yè)凈利潤或凈損益的總額，即上述公式中的相關(guān)部分應(yīng)修改或解釋為“投資當(dāng)年被投資企業(yè)實現(xiàn)的可供投資者分配的凈利潤和投資后至上年末止被投資企業(yè)累計實現(xiàn)的可供投資者分配的凈利潤”。筆者認(rèn)為，這才是企業(yè)會計制度的本意，因為，若以被投資企業(yè)的凈利潤或凈損益總額去計算和確認(rèn)投資企業(yè)的投資收益，則投資收益中必然包含被投資企業(yè)的部分法定盈余公積和公益金等，這樣勢必會使投資收益偏高，而且當(dāng)被投資企業(yè)宣告分派的利潤或現(xiàn)金股利超過投資企業(yè)投資后被投資企業(yè)實現(xiàn)的利潤時，還會導(dǎo)致沖減的長期股權(quán)投資成本偏低，即長期股權(quán)投資的帳面價值（資產(chǎn)）虛增、投資收益（利潤）虛增，這顯然不符合會計核算的謹(jǐn)慎性原則和客觀性原則。

因此，筆者建議將上述公式修改為：

1、投資年度利潤或現(xiàn)金股利的處理：

投資企業(yè)在投資當(dāng)年若能分清投資前和投資后被投資企業(yè)實現(xiàn)的可供投資者分配的凈利潤，就應(yīng)分別投資前和投資后計算、確認(rèn)屬于投資收益和沖減投資成本的金額；若不能分清的，按下列公式計算確認(rèn)：

投資企業(yè)投資年度應(yīng)享有的投資收益=投資當(dāng)年被投資企業(yè)實現(xiàn)的可供投資者分配的凈利潤×投資企業(yè)持股比例×當(dāng)年投資持有月份/12

應(yīng)沖減的初始投資成本的金額=被投資企業(yè)分配的利潤或現(xiàn)金股利×投資企業(yè)持股比例－投資企業(yè)投資當(dāng)年應(yīng)享有的投資收益

2、投資年度以后的利潤或現(xiàn)金股利的處理：

應(yīng)沖減的初始投資成本的金額=（投資后至本年末被投資企業(yè)累計分配的利潤或現(xiàn)金股利－投資后至上年末止被投資企業(yè)累計實現(xiàn)的可供投資者分配的凈利潤）×投資企業(yè)持股比例－投資企業(yè)已沖減的初始投資成本

應(yīng)確認(rèn)的投資收益=投資企業(yè)當(dāng)年獲得的利潤或現(xiàn)金股利－應(yīng)沖減的初始投資成本

三、兩種方法的對比

現(xiàn)舉一例對兩種方法作一下比較：

2000年6月30日，甲企業(yè)以銀行存款購入乙企業(yè)5000股股票，每股價格

為19.92元，另支付手續(xù)費(fèi)等4000元，占乙企業(yè)表決權(quán)資本的10%，并準(zhǔn)備長期持有。乙企業(yè)每年均按10%分別提取法定盈余公積和公益金，乙企業(yè)三年來實現(xiàn)的凈利潤及現(xiàn)金股利分配情況如下：

1、2000年全年實現(xiàn)凈利潤800000元；

2、2001年3月2日宣告分配2000年現(xiàn)金股利500000元，4月5日支付，當(dāng)年實現(xiàn)凈利潤800000元；

3、2002年3月4日宣告分配2001年現(xiàn)金股利600000元，4月10日支付，當(dāng)年虧損200000元；

分別依據(jù)上述兩種方法進(jìn)行計算后可知：

篇13

投資企業(yè)取得長期股權(quán)投資后，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)的被投資單位實現(xiàn)的凈損益的份額，確認(rèn)投資損益并調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值。如果被投資單位采用的會計政策及會計期間與投資企業(yè)不一致的，應(yīng)按照投資企業(yè)的會計政策及會計期間對被投資單位的財務(wù)報表進(jìn)行調(diào)整。

被投資單位實現(xiàn)凈利潤時，投資企業(yè)確認(rèn)投資收益，同時增加長期股權(quán)投資的賬面價值。被投資單位凈利潤的變動，投資企業(yè)通過“長期股權(quán)投資-損益調(diào)整”進(jìn)行核算，會計核算如下：

借：長期股權(quán)投資-損益調(diào)整

貸：投資收益

現(xiàn)行會計準(zhǔn)則要求采用的是完全權(quán)益法確認(rèn)投資收益，完全權(quán)益法是在被投資單位賬面凈利潤的基礎(chǔ)上，調(diào)整投資時被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值和賬面價值的差額對當(dāng)期損益的影響計算被投資單位調(diào)整后的凈利潤，在此基礎(chǔ)上乘以持股比例確定長期股權(quán)投資和投資收益，同時消除投資企業(yè)和被投資企業(yè)的內(nèi)部交易，投資企業(yè)與被投資企業(yè)之間發(fā)生的內(nèi)部交易包括順流交易和逆流交易。

逆流交易下投資收益的確認(rèn)與合并報表中抵消分錄的編制

逆流交易是聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)向投資企業(yè)出售資產(chǎn)的交易，在該交易存在未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益的情況下（即有關(guān)資產(chǎn)未對外部獨(dú)立第三方出售），按照完全權(quán)益法，投資企業(yè)在計算確認(rèn)應(yīng)享有聯(lián)營或合營企業(yè)的投資損益時，應(yīng)抵消該未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益的影響。

因逆流交易產(chǎn)生的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益，在未對外部獨(dú)立第三方出售之前，體現(xiàn)在投資企業(yè)持有資產(chǎn)的賬面價值當(dāng)中。投資企業(yè)對外編制合并財務(wù)報表的，應(yīng)在合并財務(wù)報表中對長期股權(quán)投資及包含未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益的資產(chǎn)賬面價值進(jìn)行調(diào)整，抵消有關(guān)資產(chǎn)賬面價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益，并相應(yīng)調(diào)整對聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的長期股權(quán)投資。

例題1：A公司于2010年1月取得B公司30%有表決權(quán)股份，能對B公司實施重大影響。假定A取得該項投資時，B公司各項可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價值與其賬面價值相同。2010年7月，B公司將其成本為1000萬元的某商品以1400萬元的價格出售給A公司，A公司將取得的商品作為存貨。至2010年的資產(chǎn)負(fù)債表日，A公司仍未對外出售該存貨。B公司2010年實現(xiàn)凈利潤為3600萬元。假定不考慮所得稅因素。

A公司在確認(rèn)應(yīng)享有B公司2010年凈損益時，應(yīng)將B公司的凈利潤調(diào)整為3200萬元（3600－400），進(jìn)行以下會計處理：

分錄（1）

借：長期股權(quán)投資—損益調(diào)整

[3600-（1400-1000）×30%] 960

貸：投資收益 960

進(jìn)行上述處理后，投資企業(yè)有子公司（比如甲公司），需要編制合并財務(wù)報表的，應(yīng)在合并財務(wù)報表中，進(jìn)行以下調(diào)整：

分錄（2）

借：長期股權(quán)投資—損益調(diào)整 120

貸：存貨（400×30％） 120

對于例題1中的分錄（1），A公司確認(rèn)投資收益時在B公司2010年利潤的基礎(chǔ)上減去了未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益400萬元然后乘以持股比例確認(rèn)投資收益，實際上減去的是A公司享有的B公司的份額120萬元。因為A公司持有B公司30%的股份， A公司屬于B公司的股東，意味著B公司的30%屬于A公司所有，即未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益中120萬元（400×30%）屬于A公司所有，A公司確認(rèn)自己的收益沒有意義。因此在確認(rèn)投資收益減去A公司享有的份額。同時，還可以從另一角度對此處理進(jìn)行理解，假設(shè)先不減400萬，那么投資方確認(rèn)的投資收益是3600×30%=1080萬元，在確定合并報表范圍時，只有被母公司控制的企業(yè)才能納入合并范圍，因此，聯(lián)營企業(yè)在編制合并會計報表時并不納入合并范圍，那么內(nèi)部交易可以增加投資收益120萬，上市公司就可以利用這種手段進(jìn)行利潤和資產(chǎn)的調(diào)節(jié)。將其內(nèi)部交易損益抵消就可以達(dá)到消除這種人為調(diào)節(jié)的目的。

分錄（2）中A公司如果存在子公司甲公司，甲公司應(yīng)納入A公司的合并報表范圍，在合并財務(wù)報表中，因該未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益體現(xiàn)在投資企業(yè)A公司持有的存貨的賬面價值當(dāng)中，因此應(yīng)按比例減少存貨的價值120萬元。存貨價值減少120萬元容易理解，但是為什么要增加長期股權(quán)投資-損益調(diào)整120萬元？原因還應(yīng)該從權(quán)益法的含義去理解，按《企業(yè)會計準(zhǔn)則-投資》投資方應(yīng)按享有的被投資方的凈利潤調(diào)整長期股權(quán)投資-損益調(diào)整，例題1中，雖然B公司將產(chǎn)品出售給A公司實現(xiàn)了400萬元的增值，但是400萬的增值屬于內(nèi)部交易所以不應(yīng)確認(rèn)投資收益，但是，實際上B公司在該項交易中的凈利潤增加了400萬，所有者權(quán)益也就增加了400萬，按《企業(yè)會計準(zhǔn)則-投資》投資方應(yīng)按享有的被投資方的凈利潤調(diào)整長期股權(quán)投資-損益調(diào)整，但B公司并不納入合并報表范圍，因此A公司在編制合并會計報表時應(yīng)進(jìn)行調(diào)整增加120萬元。