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審計工作是社會經濟發展所帶來的一種必然產物，它的產生所基于的是一種委托關系以及對于財務的監督需求，對于消防單位的財務審計工作而言，它也是由來自老百姓的委托與對自身的財務監督需求而產生的。由于這一層委托關系以及財務監督需求的存在，搞好財務審計工作，管好經濟財務開支，給委托人一個清清楚楚的交代，則是消防單位財務審計工作的最基本責任之所在。所以消防單位的財務審計工作首先要樹立起維護人民群眾合法利益的根本責任理念與宗旨，這樣才能促進審計工作的進一步開展。

（二）樹立審計工作的服務理念

就消防單位財務審計工作的本質與根本目的來說，是為社會、為老百姓、為消防單位自身建設與發展而服務的，審計監督只是它的一種外在的手段與表現形式。所以要樹立起真心成為的服務理念，才能將財務審計工作的作用價值完全的體現出來。

（三）樹立審計工作的效益理念

就整個審計工作的發展趨勢而言，“效益”審計已經日漸的突出，它需要對單位內部實施更加全面、細致的審計監督。對于消防單位而言，樹立審計工作的“效益”理念就是爭取用最低的經費消耗，而獲得最佳的社會效益，說得“俗氣”一點，就是花最少的錢，為老百姓辦最好的事。

二、提高審計工作人員的能力素質

（一）完善用人機制

在消防單位審計工作人員的用人機制上一定要加大重視力度，切實的貫徹公開、民主、擇優、競爭這樣的上崗原則，以不斷增強消防單位審計工作隊伍的結構優勢，組建一支思想政治過硬、專業素質能力超群的審計工作隊伍，為審計工作的進一步開展打下基礎，推動消防單位審計工作朝著更加科學的方向發展。

（二）加大在職培訓力度

要根據消防單位的內部運作特點，對審計工作人員進行定期的業務培訓與思想政治教育，不斷豐富他們的知識能力結構，使他們能夠向管理、法律、財經等多學科綜合發展，并增強他們的黨性思想與政治素養，使他們從思想上與能力上都更夠更加適應當前的社會經濟發展與審計工作需求。

三、改進審計工作措施

要切實提高消防單位審計工作的有效性，除了需要樹立正確的審計工作思想理念、提高審計工作人員的能力素質之外，還要對審計工作的具體措施作出進一步的改進，這才能從真正意義上搞好消防部隊的財務審計工作。

（一）明確審計工作的目標

消防單位財務審計工作的現代化發展必須以有效服務、有效監督、有效覆蓋為基本工作目標，對傳統審計工作所涉及的領域進行拓展，著眼預防和效益，切實發揮財務審計工作的“免疫系統”功能作用。

（二）改進審計工作的方式方法

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二、信息化背景下財務審計工作存在的問題

信息化背景下，財務審計工作存在審計職能有待拓展，審計制度有待完善，審計的主動性有待增強等方面的問題。

1.審計職能有待拓展

信息化的背景下，一方面，單位需要發動一切力量包括審計部門為其發展獻計獻策，并及時發現發展過程中存在的問題，以便為決策提供有效的參考，另一方面，信息化也為包括審計部門在內的各部門及時、全面的了解包括財務信息在內的各種信息提供了條件，這就為其功能的拓展提供了基礎，也勢必要求審計部門的職能進行轉變。但總體來看，當前的財務審計工作注意集中在財務科，主要集中于對財務報表、賬簿憑證等的審計，其目的是查錯。此外，審計部門一般都存在接受雙重領導，本身職能并不強大，所有的這些都使得整個審計部門職能受到限制。

2.審計制度有待完善

首先，信息化條件下財務審計的內容、審計的方式方法都有了新的內涵，特別是原始的會計憑證的信息都能夠通過計算機信息管理系統進行查詢，這就使得整個審計工作的流程、內容發生了轉變，但當前的審計制度大多沒有對這些新情況、新形勢予以反映，并制定更加完善的制度來強化審計工作。其次，在實施審計的過程中，雖然信息化給實時審計奠定了基礎，但從實際情況來看，當前仍然沒有建立相應的實時審計管理制度，此外，由于信息管理系統大多設有權限，這也給實時審計帶來了不便。

3.審計的主動性有待增強

由于我國審計環境相對欠佳，長期以來形成的管理模式使得審計人員多局限于運用既定的審計方法，沿著既定的審計路線進行審計，以便確保自身“不犯錯”，這就使得其工作的主動性不高。并且，部分審計人員自身的素質也還有待提升，他們或者難以適應信息化條件的審計要求，或者缺乏足夠的實踐經驗，難以發現審計中的問題，這種業務素質的限制也使得其主觀能動性的發揮面臨挑戰。

三、信息化背景下強化財務審計工作的對策建議

信息化背景下強化財務審計工作，可以從更新審計理念、充分利用信息化條件進行審計，強化管理確保審計質量等方面著手。

1.更新審計理念

首先，要樹立服務發展理念。在傳統的審計理念下，審計人員從監督的職責出發，以發現問題、糾正問題作為出發點和目標，但在信息化條件下，審計工作的最終目標應該是服務發展，是要通過完善、全面的審計，發現財務管理工作中存在的主要問題，并及時的予以披露或者更正，這就要求審計理念進行更新。其次，信息化條件下，部分審計人員認為技術是一種萬能的手段，從而出現過于依靠外部技術等理念，實際上，雖然信息化使得審計的手段、審計的方法得到大幅度的提升，但在審計工作中真正發揮作用的仍然是人，仍然要把人作為第一要素，作為執行財務審計工作的主體，這表明要在審計工作中要貫徹“以人為本”理念。

2.充分利用信息化條件進行審計

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2加強信息化管理的培訓與學習，提高抵御風險能力

信息時代的到來對財務審計提出了空前的挑戰，表現在計算機審計技術不僅可以用于數據測試，也可以用于測試信息處理系統以及具體的應用控制。電子通訊的一般風險包括發生故障和由于噪音或中斷、信息丟失、信息發送錯誤、信息錯誤、引入未經批準的信息問題以及備份要求有關的問題等。電子郵件的使用使得電子通訊聯系促進了文本、數據、圖像和聲音的通訊更加便捷，也產生了數據泄密、網絡故障、數據流失和出錯的風險等各種風險，這種風險可以通過接觸控制、信息安全性政策和加密得到控制，已有的控制方法如：自動報警、例外情況報告和加密措施等。

二、財務審計信息化體系的構建

1變革財務審計信息化體系

面對種種挑戰，財務審計信息化要采取策略和措施，抓住機遇，迎接挑戰。網絡技術運用于財務審計，已不僅僅是是對財務部門的改革，其實它已經是企業經營管理模式的變革。應結合集中管理和實時控制的特點，組織創新的基礎上，重組財務審計管理體系，拋棄財務審計作為事后的反映、控制的舊觀念與體制，把財務審計的重點轉移到計劃、決策與分析上來，運用財務管理的手段與方法，特別是計算機網絡的硬件優勢，綜合各部門的相關信息從財務審計進行預測、分析、計劃和控制。

2財務審計信息化人員素質培養

在實施財務審計信息化時，應注重對人員素質的培養，只有在企業的管理層都能熟練運用網絡，企業的網絡才能和整個企業的管理結合為一體，才能真正地提高企業的運行效率。特別是財務審計人員的素質應補充新的技術和知識，注重增強財務審計人員跨專業的整合能力及分析、預測能力和領導能力，以及利用信息化技術把企業的產供銷、財務預測、控制和內部協調等功能結合在一起的能力。網絡技術運用于企業財務，必須遵循科學的規律，根據實際情況和互聯網發展的趨勢，制定切實可行的發展規劃，加強對財務發展戰略的研究。

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一、財務審計信息不對稱問題分析

結合筆者的工作體會，財務審計信息不對稱問題分析如下：1.財務數據的準確性問題。作為管理單位，在對高速公路專項資金實施財務審計時，首先面臨的便是財務數據的準確性問題。財務審計秉持“會計準則”來展開，在解決財務數據的準確性問題時，一般以會計憑證稽核為手段。因此又衍生出另一個問題，即會計憑證（各類發票）所顯示的金額是否準確。會計憑證記載了高速公路建設相關單位間的經濟往來信息，卻因信息不對稱而誤導財務審計主體。2.經濟事件的真實性問題。假設財務審計主體在對會計憑證進行稽核時，能夠與財務報表中的數據實現閉合。那么，財務報表數據背后經濟事件的真實性問題又涌現出來。高速公路專項資金主要投入到基建建設中，高速公路基建項目往往采取選擇施工單位的方式開展施工，所以各施工主體擁有專項資金使用和配置的具體信息，并在利益驅動下存在著調整會計賬目的內在激勵。由此可見，若無法確認財務報表數據背后經濟事件的真實性與否，將直接導致財務審計活動流于形式。3.經濟事件的合理性問題。與上文所提出的問題相聯系，財務報表數據背后經濟事件的合理性問題，也是困擾財務審計的影響因素之一。沿著“項目勘察―項目規劃和制圖―造價概算―專項資金預算”的高速公路基建建設路徑，造價概算直接對標項目建設方案，但最終的專項資金投入則可能在事后偏離原有軌道，如在實際投入中的原材料總價占比高出預期，但在財務報表中卻如實得以反映。顯然，原材料總價占比過高存在著不合理投資之嫌。

二、消減財務審計信息不對稱問題的著眼點

在問題導向下，消減信息不對稱問題的著眼點可歸納如下：1.著眼于外圍調查。高速公路專項資金投入少則上千萬，多則上億甚至百億，所以項目管理單位應本著對項目負責、對國家負責的態度，需要著眼于外圍調查來盡可能的消減信息不對稱問題。所謂“外圍”是指，與高速公路投資方產生經濟往來事項的單位。從物化層面來看，高速公路專項建設涉及到不變資本投入和可變資本投入，前者又包含專用性資產投入和原材料投入。因此，在開展外圍調查時不能平均使力，而是應結合財務審計所發現的疑點有針對性的展開。2.著眼于跟蹤稽核。在上文已經指出，高速公路專項建設往往采取選擇施工單位的方式進行，施工單位一般為獨立核算的經濟單位，受其逐利沖動的影響可能會使工程質量“低配”。然而，在財務報表中所反映出的相關數據在形式上則是符合常態的。為了發揮財務審計的職能作用，項目管理單位應著眼于跟蹤稽核來消減信息不對稱問題，即利用跟蹤稽核來約束施工方的經濟行為，并在跟蹤稽核中搜集施工方的財務數據，并最后與財務報表所呈現的數據進行比對。此時，需依托財務信息化平臺的支撐。3.著眼于職能輔助。在引言部分已經指出，管理單位需在辯證視角下探析消減信息不對稱問題的思路。具體而言，單純依靠財務審計主體來消減信息不對稱問題，這不僅會牽制財務審計活動的大局，還會降低財務審計的效率。轉換思路，在財務報表中所反映出的問題，部分根源于高速公路基建相關財務主體的財務經驗不足所致，而非有意實施機會主義行為。因此，在跟蹤稽核的基礎上，財務審計主體能夠以自己的專業視角，輔助高速公路專項投資主體對資金的規劃與配置活動，便能消減導致財務報表中數據失真的系統性風險。

三、消減財務審計信息不對稱問題的思路

根據以上所述，消減財務審計信息不對稱問題的思路為：1.依據財務報表來分析資金配置結構。在消減信息不對稱問題時需要抓住主要矛盾，所以應依據財務報表來分析資金配置結構。具體的思路為：（1 ）財務審計在對高速公路專項建設財務報表開展審計前，需根據同類項目的資金使用結構，在大數據分析的基礎上制訂出結構標準。（2 ）對照“資金結構標準”，重點對人工費用、原材料費用、專用性資產租賃費用進行審計，并計算出各費用占總費用的比例。（3 ）對照“資金結構標準”發現各費用占比所存在的疑點，對疑點著手進一步的審核。2.有選擇的進行外圍調查和個別訪談。依據財務報表所呈現出的數據，在與“資金結構標準”進行比對后，便需要有選擇的進行外圍調查和個別訪談。以原材料費用占比存在疑點為例，具體的思路為：（1 ）財務審計主體應對原材料供應商進行聯系，聯系方式可以為上門訪問、電話采訪。聯系的目的在于了解供應商的資質（是否為小規模納稅人），以及確認原材料采購的經濟事實（出具購置發票原件確認）。（2 ）對高速公路經辦原材料采購的當事人進行個別訪談，就財務審計中所存在的疑點進行當面質詢，最終結合外圍信息對財務審計疑點進行定性。3.基于財務信息化平臺稽核電子票據。為了防止財務報表存在著系統性風險，應做到會計憑證與資金往來都納入到財務審計的監管之中，所以應基于財務信息化平臺稽核電子票據。具體的思路為：（1 ）財務審計主體共享高速公路財務信息化平臺數據，并對資金往來中的電子票據進行確認和登記，并對資金往來事由直接向相關財務主體問詢。（2 ）針對疑點可以通過上門訪問、電話采訪等方式，向資金往來的另一方進行確認。4.利用財務審計職能優化資金的配置。作為管理單位，需要從辯證視角下來看待財務審計活動，其除了含有稽核、審查之目的，還含有輔助高速公路專項投資主體合理使用資金之意義。具體的思路為：（1 ）在跟蹤審計中及時把資金使用問題反饋給當事方，并對當事方提出整改意見，以幫助他們優化資金配置方案；（2 ）在階段性竣工審計中，同樣將審計所發現的問題反饋給當事方，并輔助當事方調整資金配置方案，以防止“三超”問題的出現，即工程預算超工程估算、工程預算超工程概算、工程決算超工程預算。

四、結束語

綜上所述，在消減信息不對稱問題時需要抓住主要矛盾，所以應依據財務報表來分析資金配置結構。依據財務報表所呈現出的數據，在與“資金結構標準”進行比對后，便需要有選擇的進行外圍調查和個別訪談。為了防止財務報表存在著系統性風險，應做到會計憑證與資金往來都納入到財務審計的監管之中，所以應基于財務信息化平臺稽核電子票據。需要從辯證視角下來看待財務審計活動，其除了含有稽核、審查之目的，還含有輔助高速公路專項投資主體合理使用資金之意義。

參考文獻

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（2）信息化對審計的準則和標準有影響。在傳統的財務審計中，審計人員對財務進行審計的依據主要是運用一系列的相關規定，但是人的能力畢竟有限，不可能任何時候都對規定記憶和運用得得心應手，難免造成設計工作的失誤。但是推行電算化和信息化審計之后，所有的審計工作都通過財務信息管理系統來運作，精準程度高。

（3）信息化對審計人員的影響。隨著信息技術的進步，財務審計信息化不斷得到推廣，這也就意味著財務審計人員需要掌握更多的信息技術，工作人員的職業素質需要得到進一步提升，所以高校應該利用自身優勢對財務審計人員進行培訓，并不斷進行技術升級。

（4）信息化對審計方法的影響。傳統的審計方法包括賬賬核對、賬實核對以及賬證核對等，但是推行信息化財務審計之后，財務審計主要通過計算機技術和財務審計數據庫來進行，實行的是一體化的操作流程，與傳統的財務審計決然不同。

二、高校內部財務審計信息化建設現狀

隨著計算機技術和信息化技術的不斷進步，我國信息化條件下的財務審計建設已得到初步發展，但是由于起步較晚和技術限制，財務審計信息化建設程度并不高，具體體現在：

（1）審計人員配備不齊。由于進行信息化條件下的財務審計工作需要一定的技術，需要掌握計算機和數據庫的基本操作，原來傳統的審計人員在這個方面均有所欠缺，所以高校內部財務審計工作人員不是很充足，需要高校利用自身條件加以解決。

（2）審計信息化的數據加工處理太過簡單，難以充分運用信息化技術的優勢。推行審計信息化之后，計算機技術和數據庫技術為財務信息數據庫提供了很大的便利，審計人員只需要通過計算機操作就可以進行多項數據處理，以供財務審計工作使用，但是由于技術的限制，財務審計中數據處理并不充分，難以進行細致有效的財務審計工作。

（3）審計信息共享程度低。由于高校內部管理制度的局限，盡管計算機網絡技術和信息化技術都得到發展，但是高校內部的審計信息共享還是沒有得到發展，各個部門工作各自為政，難以充分發揮協作的力量。

三、信息化條件下高校內部財務審計工作的方式

（1）注重內部控制制度的評審。內部控制制度評審是高校內部財務審計的核心基礎，如果不在內部控制制度評審中確定明確的審計標準，那么在接下來的審計工作中就無章可循。特別是在信息化條件下，財務審核主要通過財務數據庫來進行，一定標準制定有誤，那么財務審計的漏洞將比傳統審計還要嚴重。

（2）確保相關財務數據的真實性。在進行財務審計之前，需要會計人員將財務數據輸入到數據庫中，這就要求財務數據的絕對真實性。如果財務數據都不真實，那么財務審計工作就沒有意義，也根本達不到財務審計工作的作用。

（3）對計算機系統進行監控和測試。在進行信息化財務審計之前，需要對計算機系統進行調試，并不斷對其進行檢測，確保計算機的性能，以保證財務審計工作的進行。如果在工作中計算機系統出現問題的話，不僅會造成結果失真，甚至還會造成數據的丟失等嚴重損失。

（4）保障財務和審計資料的安全性。在信息化條件之下，計算機數據庫系統中存儲的數據信息非常重要，財務數據信息的安全保護、備份和系統恢復顯得非常重要，既要防止他人惡意復制、篡改財務信息，又要防止數據丟失等。

（5）加強財務審計人員關于信息化技術的培訓。傳統的審計工作之下，審計人員不需要掌握計算機信息技術，但是在系信息化財務審計推行之后，對工作人員的能力就提出了更高的要求。高校可以利用自身條件，利用專業教育資源和經驗豐富的老師，對財務審計人員進行培訓，使其掌握相關的信息化技術，更好地投入到信息化條件下的財務審計工作中去。

四、高校內部財務審計工作的新建設

（1）強化審計信息化的意識，積極探索新的方法的創新。審計人員應該認識到信息化財務審計準確、便捷、操作方便的特點，接受信息化財務審計這一趨勢，強化使用信息化技術推動高校內部財務審計工作的意識，并且在運用計算機信息化技術進行財務審計工作的時候注意總結經驗并發揮創新性思維對技術進行突破，使信息化條件下的財務審計工作更加方便準確。

（2）加強信息化人才的選拔和培養。信息化財務審計工作需要掌握一定信息化技術的工作人員，所以為了更好地進行信息化條件下的財務審計工作，高校財務管理機構應該從計算機、信息管理等領域調集專業人員來參與信息化財務審計工作，并將原來的審計人員進行一些簡單的培訓，使之掌握一些基礎的操作知識。

（3）建設統一的網絡平臺和數據資源共享平臺，在全程監督的條件下進行財務審計工作，具體內容如下：1建立一個財務審計平臺，將財務審計相關的信息、財務審計利用的數據資料、財務審計查詢系統、財務審計結果等進行整合，以方便財務審計的相關工作；2利用智能化審計工具，使高校信息化條件下的財務工作更加準確方便；3建設相關輔助系統，將財務審計、財務信息公示等一系列工作都利用信息化的方式呈現出來。

結語：利用信息化技術，做好高校內部財務審計。

參考文獻

[1]卞凡，淺談信息化環境下高校內部財務審計的關鍵控制點[J]

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企業；財務審計；運行模式；創新研究

在社會經濟快速發展的環境下，企業要提高自身的競爭力，促進自身的發展，必須要做好內部的管理。對于企業而言，其內部財務審計有著極其重要的作用，財務審計的運行模式會直接影響到企業的發展。只有科學合理的內部財務審計運行模式才能保證企業審計部門有效的執行任務，并提高企業領導對相關工作的重視，從而更好的進行創新和改革。如果企業的財務審計部門提出意見，管理人員和相關領導應該引起足夠的重視，并及時的采取相應的措施來解決。從目前企業的發展情況來看，企業內部財務審計還存在很多的問題，在其運行模式上有著很多的不足，需要企業管理人員引起重視。因此，隨著社會的發展和企業的改革創新，企業內部財務審計運行模式也應該做相應的創新，以適應時代的發展需求，促進企業更好的發展。

一、我國企業內部財務審計運行模式的現狀及存在的問題

近年來，我國企業在很多方面都取得了很多的成就，也在不斷的發展與創新，內部財務審計運行和管理也在加強。但由于部分企業在內部財務審計運行過程中，沒有正確的認識到自身的特點和不足，或是沒有將自身的情況和當前的社會環境相結合，這就導致建立的內部財務審計模式或多或少的存在一些問題，這些問題不僅使得企業內部的財務管理出現混亂，甚至在一定程度上制約著企業的發展。同時，企業內部出現惡性循環的現象，內部的管理人員和領導對相應的財務管理工作不夠重視，企業缺乏相應的管理機制和運行機制，使企業的財務審計工作始終不如意。經過分析得出，企業內部的財務審計運行模式存在的問題主要體現在以下幾個方面：

1.企業財務審計范圍具有局限性

在目前，我國的企業內部財務審計工作所包含的內容較為單一，致使財務審計范圍具有較強的局限性。我國的財務審計多是指普通的財會工作，不包括企業的其他經營管理活動，相關的預算控制等也不包含在內，這就造成了企業財務管理的單一性。當企業在進行財務管理的時候，其他的經營管理活動和預算控制等就出現一定的混亂現象，無法得到有效的控制和管理，給企業的內部財務審計工作帶來了很多的困難，制約著財務審計工作的進行。因此，雖然目前很多企業已經開始重視內部財務審計工作，也制定了相應的運行機制，但在實際實行的過程中，由于其范圍具有單一性和局限性，很大程度上影響著企業的經營活動及日常的運作。

2.企業的領導不重視企業內部財務審計工作

近年來，很多國有企業和一些大型企業對于企業內部財務審計較為看重，也建立了相對完善的財務審計機制。但在很多中小型企業中，管理人員對財務審計還沒有足夠的重視。有的企業只是形式化的建立了一些財務審計的機制，但在實際應用的過程中，沒有嚴格額按照指定的機制來實行，或者表面化的實行。因此，很多規模較小的企業在內部財務審計上存在很多的問題，甚至是將所有與財務相關的事務直接堆在一起來處理，處理財務的審計人員也是由其他部門的工作人員兼任，沒有專門的審計人員來進行管理。很多企業管理人員認為企業的財務工作沒有必要聘請專業的審計人員，著不僅會浪費人力資源，還浪費了大量的時間和精力，也不能為企業帶來多大的利益和價值，只要做好企業的會計工作即可。這就造成企業的相關財務管理工作沒有設立專門的部門，財務審計人員對工作也較為消極，導致企業的審計機構出現各種各樣的問題。

3.財務審計的地位不明確，沒有足夠的權威性

從目前來說，我國還沒有建立專門的有關企業財務審計方面的法律，沒有明確的規定企業財務審計機構應該屬于何種性質的部門，如何在企業立足，處于何種地位等，也沒有規定財務審計部門的組成人員應該具備哪些條件，擁有那些權利，以及應該承擔的責任等，這就使得市場上的企業所建立的財務審計部門各具特色，每個企業審計人員所具有的權利也不同，犯了錯誤也沒有相應的懲處機制來進行約束。在很多企業中，內部財務審計部門都是由財務會計來負責，但有的企業又是將財務審計部門劃分到行政部門，或是部分私營企業的財務審計工作直接由管理人員和領導來進行，實行自我監督和運作的模式。這些都是由于我國沒有具體的規定，在企業內部財務審計方面的管理不到位。因此，在市場上的很多企業沒有制定相應的財務審計制度，或是制定的審計制度不夠完善，存在各種各樣的漏洞等，導致財務審計在企業中的地位不明確，實行的過程中也沒有按照制度來進行。這種情況的持續發展，將會對企業的發展造成很多的負面影響，是一種惡性循環，甚至在后期會破壞企業內部的某些功能，制約著企業的發展。

二、企業財務審計運行中基礎工作的創新分析

1.完善企業的內部財務審計制度

企業在整個發展過程中，要提高自身的競爭力，提高自己在社會的地位，促進自身的發展，首先要建立完善的規章制度，以制度來約束管理人員及工作人員。要保障企業的正常運行，必須要明確企業工作人員的責任和義務，將每個人的職責分清楚，有條不紊的做好企業的每一項工作。沒有制度的企業看起來自由，但實際上如同一盤散沙，內部的管理上也會越來越混亂。因此，要保證企業各項工作的順利進行，必須制定相應的制度和規則，尤其是在財務審計工作上，需要不斷的加強管理，并積極的創新，才能適應快速發展的社會。要做好企業財務審計工作制度的創新，首先要制定相應的管理規則和工作人員的工作守則，對上崗的員工進行專業培訓和思想教育，加強審計人員的專業素質，提高其責任感，明確審計人員的職權，要求審計人員嚴格的按照企業所制定的規則來執行工作，這樣才能最大限度的發揮企業財務審計的功能，創造更多的價值，提高審計工作的效率。因此，企業要對財務審計人員進行定期的考核，提高其工作能力，以更好的為企業工作，促進企業的發展。

2.建立專門的審計管理機構

在我國企業的財務審計工作中，由于缺乏專門的管理機構，導致很多企業中出現財務造假、的現象，并且審計人員消極怠工的現象也經常出現，這就在很大程度上制約著財務審計功能的發揮，并對企業內部財務的運行造成一定的影響。對此，我國企業應該制定專門的審計管理機構，定期的對審計人員進行培訓和抽查，檢查審計人員的工作狀態和工作能力等，并加強財務管理人員對財務審計工作的認知和重視，使財務管理人員和審計人員能夠正確的認識財務審計工作的重要性，并積極的對待財務審計工作，以提高企業財務審計的效率，保證企業內部財務審計機制的正常運行。規范化的制度和管理不僅是對企業財務審計運行的保障，同時能夠有效提高審計人員的工作效率，提升整個企業工作的質量，促進企業健康有序的發展。

3.加強企業財務審計人員的管理

在任何企業的發展中，要向保證企業的良好發展與正常運行，都離不開優秀的各類人才，只有保證企業擁有高素質、高技術的綜合型人才，企業才能更好的發展。同樣，企業要建立健康的審計運行機制，首先要有專業的財務審計人員。因此，要實行企業財務審計的創新，首先需要財務審計人員在管理上和思想上進行創新。財務審計人員要及時的了解當前社會的最新動態，掌握市場上的各類信息，關注時下的各類企業的發展狀況等，再根據企業自身的情況和特點，來制定相應的審計制度，并進行管理。對于企業內部財務審計模式的創新而言，財務審計人員的管理創新是其最重要的部分之一。企業財務審計人員需要加強自身的素質和能力，不斷的學習新的知識，獲取信息信息，加強與同行之間的交流，以提高自身的執行能力，使自己的才能得到最大的發揮，以促進企業的發展。

4.完善創新企業財務審計的方式

在科學技術飛速發展的時代，企業的發展需要先進的科學技術作為強有力的支撐，如果企業不與時俱進，積極的進行創新，那么將會很快的被社會所淘汰。隨著科技的進步與互聯網的發展，企業在工作方式上必須有所轉變，運用先進的科學技術來進行企業內部的管理和工作。因此，企業的內部財務審計工作方式也必須進行相應的轉變，改變傳統的審計方式，運用新型的技術來完成企業的各項財務工作，提升財務審計的效率和質量，保證財務審計工作能夠正常的進行。對此，企業要結合自身的特點和需求，利用網絡技術等新型技術來整合企業內部的人力資源和財力資源等，使企業資源得到合理的配置，提高審計工作的效率。

三、企業內部財務審計管理模式的創新分析

1.提高財務審計組織的地位，加強其權威性

前面我們提到，我國企業內部財務審計的地位不明確，權威性不強，是企業財務審計中最主要的問題之一，因此，要提高企業內部財務審計工作的質量，首先要提高財務審計組織的地位，明確其責任，加強組織的權威性。這就需要企業選用一批素質較高的優秀的審計人員，根據當前社會的發展趨勢和企業自身的特點和需求來進行審計人員的選擇，建立起一支高素質、高技術的專業團隊，提高企業財務審計的地位，并使企業的內部審計具有權威性。

2.創新企業財務審計管理模式

在企業內部審計管理模式的選擇上，內部審計機構可以采用“董事會負責制”，就是在董事會下設審計委員會，審計部等，一級對一級負責。不同的審計管理模式可以根據自身企業的特點，創新管理模式，將管理模式實現最優化，為企業的發展增磚添瓦。只有嚴謹的良好的管理運作模式的實施，企業內部的審計組織地外才具有權威性、才會在企業的發展中發揮重要的作用。

3.明確劃分審計管理職權

在企業的財務管理工作中，財務審計是較為重要的部分，企業必須要加強財務審計的管理，明確的劃分審計管理的職權，并規定其業務范圍，做好相應的銜接工作。只有明確財務審計的職責與業務，做好財務審計管理工作，才能為企業提供更多其所需求的信息和資料，以便于企業做出判斷，全面了解企業當前的狀況。審計管理職權的明確，不僅能夠使企業內部的財務審計工作有條不紊的進行，還能有效的促進財務的監管工作，因此，企業財務審計工作對于企業內部財務審計的運行模式創新具有極為重要的作用。

四、結束語

隨著市場經濟的發展和電子信息時代的到來，企業需要不斷的創新其管理模式，完善相關的體系，才能適應時代的發展，在社會上生存下去。在企業的發展中，科學的內部財務審計運行模式對企業的管理具有重要的作用，同時能夠提升企業的經濟效率，創新其管理模式，促進企業的良性發展。

作者：王童 單位：長江師范學院財經學院

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篇7

一、引言

工程項目是多主體參與的經濟活動，涉及多種委托關系，不同的主體有不同的利益訴求。然而，無論如何，工程項目相關的信息是各主體利益得以實現的基礎。一般來說，工程項目信息可以區分為財務計量信息和非財務計量信息，在許多情形下，非財務計量信息是財務計量信息的基礎。所以，從某種意義上說，非財務計量工程信息對于工程項目相關各主體的利益有重要的意義。也正是因為如此，工程項目利益相關者有激勵操縱甚至虛構非財務計量工程信息，從而出現非財務計量工程信息虛假。為此，工程項目利益相關者為了各自的利益，會建立一些應對機制來治理非財務計量工程信息虛假，工程項目審計是這些應對機制的組成要素之一①。

關于工程項目審計有不少研究文獻，其中一些文獻涉及非財務計量工程信息審計，但是，總體來說，非財務計量工程信息審計的一些基礎性問題還缺乏系統化的理論框架。本文從工程投資者的視角，對非財務計量工程項目信息審計的基礎性問題進行理論探究，構建非財務計量工程項目信息審計基本理論框架。

隨后的內容安排如下：首先是簡要的文獻綜述；其次，基于工程投資者的視角，從理論上分析非財務計量工程信息審計的基礎性問題，形成審計基本理論框架；最后是結論和啟示。

二、文獻綜述

工程項目審計的內容較多，主要包括工程量、工程造價、工程管理、工程質量、工程績效、工程財務收支及工程財務報表[ 1 ]，上述內容涉及行為、制度、財務信息和非財務信息四類審計主題。就非財務計量工程項目信息而言，主要涉及工程量、工程造價、工程質量、工程績效四方面內容。工程量審計一般作為工程造價的組成部分。關于工程造價審計，有不少研究文獻，主要研究工程造價審計的必要性、審計方法、審計風險及存在的問題等[ 2-9 ]。關于工程質量審計，研究文獻不多，主要研究工程質量審計的必要性、審計內容和審計方法[ 10-12 ]。關于工程績效審計，主要研究工程績效審計評價指標體系及評價方法[ 13-15 ]。

總體來說，關于非財務計量工程項目信息審計的基礎性問題，尚缺乏系統化的理論框架。本文基于工程投資者的視角，從理論邏輯上分析這些基礎性問題，構建非財務計量工程項目信息審計基本理論框架。

三、基本理論框架

工程項目審計包括多方面的內容，工程項目信息是其中一個方面，工程項目信息可以區分為財務計量工程項目信息和非財務計量工程項目信息，本文關注后者。同時，對于非財務計量工程項目信息審計，可以有不同的研究視角，本文從工程投資者視角，探究非財務計量工程項目信息審計的基礎性問題，這些問題包括：為什么會有非財務計量工程項目信息審計――審計需求？什么是非財務計量工程項目信息審計――審計本質？希望非財務計量工程項目信息審計干什么――審計目標？非財務計量工程項目信息審計是對誰審計――審計客體？非財務計量工程項目信息審計的審計內容是什么――審計內容？非財務計量工程項目信息審計是誰來審計――審計主體？非財務計量工程項目信息審計如何審計――審計方法？非財務計量工程項目信息審計與審計環境是什么關系――審計環境？通過對上述問題的探究，形成非財務計量工程項目信息審計基本理論框架。

（一）非財務計量工程項目信息審計需求

審計需求關注為什么會有審計，非財務計量工程項目信息審計也不例外。工程項目以建筑物或構筑物為目標產出物，需要支付一定的費用、按照一定的程序、在一定的時間內完成，并應符合質量要求，是一個復雜的系統工程。就利益相關者來說，工程項目涉及三類主體，一是投資者，二是項目管理者，三是項目實施者。項目投資者為工程項目提供資金，可以是國有資金，也可以是非國有資金。項目管理者負責工程項目全過程的組織管理，一般稱為建設單位。項目實施者在建設單位的組織下，具體實施工程項目，一般包括勘察設計單位、施工單位、工程監理單位②。事實上，項目投資者與建設單位形成委托關系，項目投資者是委托人，建設單位是人；建設單位與勘察設計單位、施工單位、工程監理單位之間也形成委托關系，建設單位是委托人，而勘察設計單位、施工單位、工程監理單位是人[ 16 ]。

那么，在工程項目的上述委托關系中，人能否按委托人的希望來履行其職責呢？由于人性自利和有限理性，再加上信息不對稱和激勵不相容，人很有可能偏離委托人的利益，從而出現機會主義行為和次優行為。建設單位具有委托人和人雙重身份，作為委托人也可能因為人性自利和有限理性出現機會主義行為。工程腐敗、工程造價虛假、工程質量不合格都是機會主義行為和次優行為導致的典型問題[ 17-18 ]。一般來說，無論是委托人還是人的機會主義行為和次優行為，都可以區分為四類：一是行為違規，也就是工程相關行為違反法律法規或合約；二是管理制度缺陷，也就是工程相關的管理制度存在設計缺陷或沒有得到有效執行；三是財務信息虛假，也就是工程相關的財務信息失真；四是非財務計量信息虛假，也就是工程相關的非財務信息失真。上述四類問題是相互關聯的，并且，各利益相關者都有可能發生。

為了應對工程項目利益相關者的機會主義行為和次優行為，高效且合作地完成工程項目，并且保證工程質量，就需要建立一定的行為規則來規范各利益相關者的行為，這些規則可以稱為工程項目治理框架，主要包括：項目法人責任制、工程造價管理體制、工程質量監督體制、工程招投標制、工程監理制、工程項目審計等[ 19-24 ]。

工程項目審計是應對工程項目利益相關者機會主義行為和次優行為的治理機制之一，一般包括工程合規審計、工程制度審計、工程財務審計、非財務計量工程項目信息審計。非財務計量工程項目信息失真既可能源于利益相關者的自利，從而產生信息弄虛作假；也可能源于利益相關者的有限理性，從而產生信息錯誤。然而，在許多情形下，無法區分有意的弄虛作假和無意的信息錯誤，所以，通常需要合并起來進行治理。非財務計量工程項目信息審計是治理機制之一，這種機制最終是否出現，還基于治理信息虛假的各種機制的組合方案，如果非財務計量工程項目信息審計具有成本效益性，則該機制就會出現在應對非財務計量工程項目信息失真的機制中。

（二）非財務計量工程項目信息審計本質

審計本質關注審計是什么，非財務計量工程項目信息審計本質也不例外。非財務計量工程項目信息審計屬于工程項目審計，所以，其本質不能離開工程項目審計本質，而是在工程項目審計本質的基礎上，增加特有的內涵，從而顯現自己的特有本質。本文先分析工程項目審計的本質，然后再分析非財務計量工程項目信息審計的本質。

工程項目審計本質當然離不開審計一般的本質，是在審計一般本質的基礎上，增加工程項目審計的特有內涵，從而顯現工程項目審計的特有本質。一般認為，審計是以系統方法從行為和信息兩個角度獨立鑒證經管責任中的問題和次優問題并將結果傳達給利益相關者的制度安排[ 25 ]。將審計一般的這個本質，限定于工程項目審計的特定范圍，工程項目審計本質可以表述如下：工程項目審計是以系統方法從行為和信息兩個角度獨立鑒證工程項目經管責任中的問題和次優問題并將結果傳達給利益相關者的制度安排。這里的特有內涵是工程項目經管責任中的問題和次優問題。一方面，這里的經管責任不是一般意義上的經管責任，而是工程項目特有的經管責任，包括建設單位對工程投資者的經管責任，也包括勘察設計單位、施工單位、工程監理單位對建設單位的經管責任；另一方面，這里的問題和次優問題是工程項目領域特有的，不是一般意義上的問題和次優問題，涉及行為、制度、財務信息和非財務信息這四類審計主題，相應地，工程項目審計也包括工程合規審計、工程制度審計、工程財務審計、非財務計量工程項目信息審計。工程合規審計主要關注工程相關財務收支及管理行為是否符合法律法規及合約；工程制度審計主要關注工程管理相關制度是否存在缺陷、是否得到有效執行；工程財務審計主要關注工程相關的會計報表數據是否真實；非財務計量工程項目信息審計主要關注非財務計量工程項目信息是否真實。上述四種工程項目審計業務，并不一定會同時出現。一方面，基于委托人的需求，如果委托人對于某方面的問題關注程度不高，則該方面的審計也就不會出現；另一方面，即使委托人關注某些方面的問題，而應對這些問題的治理機制包括多種類型，最終選擇哪些治理機制，是基于成本效益的權衡，并不一定會選擇審計機制，只有當審計機制符合成本效益原則時，才會出現，所以，審計機制用來應對工程相關的機會主義行為和次優行為，只是具有合理的可能性，并不一定具有確定性，還受到其他治理機制有效性等一些權變因素的影響。

非財務計量工程項目信息審計屬于工程項目審計，其本質當然離不開工程項目審計的本質，只是增加非財務計量工程項目信息的特有內涵，從而顯現其特有本質特征。根據工程項目審計本質，對于非財務計量工程項目信息審計本質，可以表述如下：非財務計量工程項目信息審計是以系統方法獨立鑒證工程經管責任相關的非財務計量信息中的問題和次優問題并將結果傳達給利益相關者的制度安排。這里的特殊之處是縮小了工程項目經管責任中問題和次優問題的范圍，從而顯現了非財務計量工程項目信息審計的特有內涵，而本質內涵的這種限定，也就確定了非財務計量工程項目信息審計的外延――關注非財務計量工程項目信息是否真實，既包括由自利導致的非財務計量工程項目信息有意弄虛作假，也包括由有限理性導致的非財務計量工程項目信息無意錯誤。

審計本質的另一個維度是審計功能，非財務計量工程項目信息審計也不例外。一般來說，審計具有鑒證、評價和監督三大功能，非財務計量工程項目信息審計也可以具有上述三大功能。就鑒證功能來說，主要是判斷非財務計量工程項目信息與生產這些信息的規定之間是否存在重大差異，這是非財務計量工程項目信息審計本質應有的含義，所以，鑒證是非財務計量工程項目信息審計的基礎。評價是在鑒證的基礎上，將信息表征的績效與適宜的標桿進行比較，以判斷績效的水準。對于非財務計量工程項目信息審計來說，許多非財務計量工程項目信息就是表征工程績效的，可以與適宜的標桿進行比較，以確定工程績效水準。監督主要強調對違規問題的處理處罰，只要審計委托人或法律給審計人授權，審計人當然可以對發現的非財務計量工程項目信息失真責任人進行處理處罰。所以，非財務計量工程項目信息審計完全可以具有監督功能。

（三）非財務計量工程項目信息審計目標

審計目標關注希望審計干什么，非財務計量工程項目信息審計也不例外。一般來說，審計目標區分為終極目標和直接目標，前者是審計委托人的目標，后者是審計人的目標。

就終極目標來說，委托人委托或授權審計人進行非財務計量工程項目信息審計，不是為審計而審計，而是將審計作為治理非財務計量工程項目信息失真的機制之一，而建立治理機制的目的就是預防和發現非財務計量工程項目信息失真，進而抑制非財務計量工程項目信息失真。所以，從審計委托人來說，當然希望非財務計量工程項目信息審計能發揮抑制非財務計量工程項目信息失真的作用，這是這種審計的終極目標。

當然，上述非財務計量工程項目信息審計內容是就總體而論，并不一定在每個工程項目審計中全部出現，就特定的工程項目來說，委托人可能只要求對其中某些方面的非財務計量工程項目信息進行審計。

（六）非財務計量工程項目信息審計主體

審計主體涉及誰來審計，非財務計量工程項目信息審計也不例外。審計主體的關鍵問題有兩個，一是獨立性，二是專業勝任能力。從長期來看，專業勝任能力是可以建立的，所以，審計主體選擇的實質性條件是獨立性。

就非財務計量工程項目信息審計來說，對于政府投資的項目，政府審計機關無疑可以作為審計主體，對各類審計客體進行審計。政府審計機關也可以委托中介機構對各類審計客體進行審計。對于非政府投資項目來說，投資者對建設單位進行審計，可以是投資者自己建設的內部審計機構，也可以是投資者委托的中介機構。根據合約，如果投資者及建設單位可以對勘察設計單位、施工單位、工程監理單位進行審計，則投資者及建設單位委托中介機構作為審計主體是沒有問題的。

然而，投資者及建設單位自己建立的內部審計機構能否作為勘察設計單位、施工單位、工程監理單位的審計主體呢？就審計獨立性來說，投資者及建設單位自己建立的內部審計機構能夠獨立于勘察設計單位、施工單位、工程監理單位，但是，投資者及建設單位有其特定的利益，勘察設計單位、施工單位、工程監理單位也有其特定的利益，并且，在不少情形下，這些單位之間的利益是零和博弈，勘察設計單位、施工單位、工程監理單位利益與投資者及建設單位的利益互為消長，投資者及建設單位自己建立的內部審計機構顯然不能獨立于投資者及建設單位，如果由這種機構來審計勘察設計單位、施工單位、工程監理單位，審計獨立性缺乏基礎。當然，即便是這樣，由于工程相關的法律法規較為詳細，審計依據較為清晰，在這種情形下，審計人員如果以審計證據為基礎作出審計結論，也不一定能損害審計客體的利益，所以，審計依據的清晰性可以較大程度上彌補審計獨立性的缺失。

（七）非財務計量工程項目信息審計方法

審計方法涉及怎么審計，在審計基本理論層面，主要關注審計取證模式，非財務計量工程項目信息審計也不例外。審計取證模式一般包括命題論證模式、數據流程模式、數據分析模式和專業測量模式[ 26 ]，就非財務計量工程項目信息審計來說，上述四種模式都有可能采用。

命題論證模式將審計取證視同命題論證過程，將需要證實的審計問題作為審計命題，將大命題分解為小命題，圍繞小命題來審計證據，通過對小命題的證明來驗證大命題的真偽。在非財務計量工程項目信息審計中，有些情形下，存在完整的信息鏈，可以從上層級的信息追蹤到下一層級的信息，直到最原始的記錄，在這種情形下，就可以采用命題論證取證模式。例如，工程質量審計中，關注商品混凝土投入量，如果是外購的，可以從施工記錄中商品混凝土投入記錄追蹤到商品混凝土購入合同，進而追蹤到發票及發票付款記錄，通過這個追蹤過程，就能驗證商品混凝土投入的數量。

數據流程模式的邏輯是，可靠的過程是數據質量的保證，如果數據產生過程值得依賴，則數據本身也就值得依賴。就非財務計量工程項目信息審計來說，如果某些數據是由第三方生產的，并且這些第三方的獨立性和專業勝任能力都值得依賴，這種情形下，由第三方產生的數據也就值得依賴。例如，在工程監理機構具有專業勝任能力且能良好地履行其職責的情形下，其提供的信息就值得依賴。

數據分析模式是通過數據之間的關系來判斷數據是否存在失真。就非財務計量工程項目信息審計來說，不少數據之間存在邏輯關系，若責任方提供的數據不存在預期的邏輯關系，則很大程度上其數據可能存在失真。例如，工程質量審計中，可以通過工程結算賬、分包結算賬、物資采購賬、財務會計賬和工程管理文檔這些記錄中的工程物料量，對工程物料投入情況進行檢查，驗證是否按設計投入工程物料。其原因是，工程結算賬、分包結算賬、物資采購賬、財務會計賬、工程管理文檔中的物料數量具有邏輯關系，如果這種關系不存在，則物料投入量可能存在失真。

在非財務計量工程項目信息審計中，數據分析模式還有另外一種特殊情形，就是重新計算。當發現責任方提供的數據存在較嚴重的邏輯偏差或判斷其存在較嚴重的操縱數據動機時，可以按權威機構確定的方法，對一些非財務計量工程項目信息進行重新計算，將計算結果與責任方提出的數據進行比照，以確定責任方數據的失真程度。當然，采用這種方法的前提是，雙方對計算方法不存在重大分歧，并且，對于計算結果可以容忍一定的偏離。

專業測量模式是采用專業手段，對一些數據進行實地測量，重新計算，將測量得到的數據與責任方提供的數據進行比照，以判斷責任方數據的真實程度。例如，在工程量審計中，經常使用實地檢測方法來驗證工程量究竟是多少；在工程質量審計中，可以用實體檢測方法來檢測建設工程是否滿足國家標準或設計要求，判斷是否存在工程質量缺陷[ 11 ]。

（八）非財務計量工程項目信息審計環境

審計環境理論涉及審計與環境的相互關系，包括審計環境如何影響審計以及審計如何影響審計環境，非財務計量工程項目信息審計也不例外。

就審計環境對審計的影響來說，一方面，非財務計量工程項目信息審計是否作為重要的審計內容會受到審計環境的影響，工程項目審計的內容包括工程合規審計、工程制度審計、工程財務審計和非財務計量工程項目信息審計，不同的審計環境下，對上述四類審計業務的需求程度進而重視程度也不同；另一方面，非財務計量工程項目信息審計本身又包括多項內容，例如工程量、工程造價、工程質量、工程績效，不同的審計環境下，對上述內容也會有不同的需求程度；另外，審計環境對非財務計量工程項目信息審計方法會產生重要影響，不同的基礎信息下審計取證模式不同，不同科學技術環境下能用于非財務計量工程項目信息審計取證的技術方法也不同，例如，用GPS測量土方工程量，在這種技術產生以前，是不可想象的。

就審計對審計環境的影響來說，主要路徑是通過使用審計產品來影響利益相關方，進而改變利益相關方的行為。主要有三個路徑：一是威懾路徑，一些本身打算對非財務計量工程項目信息弄虛作假的單位，由于非財務計量工程項目信息審計的存在，這些單位放棄了這種企圖，審計發揮了威懾功能；二是揭示路徑，通過審計，揭示非財務計量工程項目信息失真，使得原來打算進行信息操縱的單位沒有得到其預期的利益，甚至還招致損失，從而發現了一般預防和個別預防的作用，審計發揮了揭示功能；三是抵御路徑，通過審計，發現非財務計量工程項目信息相關的制度缺陷，推動這些缺陷得到整改，為避免以后重復發生信息失真奠定了基礎，審計發揮了抵御功能。

四、結論和啟示

非財務計量工程項目信息審計是治理工程項目信息失真的機制之一，本文從理論上分析其基礎性問題，提出非財務計量工程項目信息審計基本理論框架。

關于審計需求，由于自利和有限理性，工程項目相關的利益主體可能出現機會主義行為和次優行為，其中包括非財務計量工程項目信息失真。為了應對機會主義行為和次優行為，需要建立一個治理框架，審計是應對非財務計量工程項目信息失真的機制之一。

關于審計本質，非財務計量工程項目信息審計是以系統方法獨立鑒證工程經管責任相關的非財務計量信息中的問題和次優問題并將結果傳達給利益相關者的制度安排。

關于審計目標，非財務計量工程項目信息審計的終極目標是抑制非財務計量工程項目信息失真，直接目標是生產讓審計委托人滿意的審計產品，包括審計報告、審計評價報告和審計決定。

關于審計客體，非財務計量工程項目信息審計客體是非財務計量工程項目信息責任承擔者，包括建設單位及其內部組織、勘察設計單位、施工單位、工程監理單位。

關于審計內容，非財務計量工程項目信息主要是指工程量、工程造價、工程質量、工程績效。

關于審計主體，基于獨立性要求，政府審計機關和中介機構是非財務計量工程項目信息審計客體。在審計依據清晰的情形下，投資者及建設單位自己建立的內部審計機構也可以作為勘察設計單位、施工單位、工程監理單位的審計主體。

關于審計方法，命題論證模式、數據流程模式、數據分析模式和專業測量模式在非財務計量工程項目信息審計中都有可能采用。

關于審計環境，一方面，審計環境通過審計需求、審計重點、審計技術等多個路徑影響非財務計量工程項目信息審計；另一方面，非財務計量工程項目信息審計通過威懾、揭示和抵御三個路徑發揮功能作用，進而影響審計環境。

工程領域是我國腐敗問題最嚴重的領域之一，工程項目審計是我國重要的審計業務類型，但是，關于工程項目審計的基礎性問題缺乏深入系統的研究，理論研究的這種狀況，使得工程項目審計在許多情形下成為他人工作的復核，也沒有找準工程項目審計在工程治理框架的定位。本文的研究啟示我們，需要從工程治理整體框架中來考慮工程項目審計，對于工程項目審計也需要區分不同審計主題，只有這樣，工程項目審計才能真正發展成為有理論、有操作框架的審計學成員。

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篇8

為配合國有或國有控股企業扭虧為盈，1997年以來，證券監管部門允許上市公司二次發行股票(以下簡稱“增發”)。問題是，在試點的六家紡織企業中，有些上市公司歷史財務報表是虧損的，但公司也成功增發了，這似乎與《公司法》規定的公司發行股票的條件之一是公司連續三年盈利的規定不合。但是，這些公司在二次發行前，大多進行了規模較大資產重組，證監會實際上是默許上市公司按重組后的架構模擬編報財務信息的，并以模擬后的會計報表為考核基準。上市公司進行大比例的資產重組后如何編報財務信息，監管部門未制定相關的指南，結果是首批六家公司增發時所公布的會計報表的編報標準存在較大的差異。由于缺乏編報標準，監管部門個人、上市公司和中介機構意見相當不一致。這就導致，對于進行過大比例資產重組的公司，二次發行時的財務信息的編制和披露較不規范，投資者也就無法從過去的歷史信息來判斷公司未來的財務情況。

另外，上市公司發生大規模的購并時，如何編制和披露財務信息也未有相關的規定。有些公司發生吸收合并時，并未編制模擬會計報表，吸收合并發生在不同的年度、不同的公司其財務信息的披露是不一樣的。這就說明，上市公司發生購并時，如何通過財務信息的編制和披露來反映事項的影響程度，從而為投資者提供有用的信息，監管部門尚缺乏編報的指南。

但是，在缺乏首次發行財務信息編報指南和相應的審計準則的情況下，有1000多家公司通過改制為股份公司并發行股票，并大多模擬編報了報告期前兩年的會計報表。對發生大比例資產重組或購并的公司，也編報了模擬財務信息，并作為二次發行的材料。可見，在特殊情況下，公司的改組上市和增發是離不開模擬編報的財務信息的。本文擬結合與模擬編報財務信息有關的問題，談一談個人的認識，同時對證監會的《首次公開發行股票公司申報財務報表剝離調整指導意見》(征求意見稿)提出一些意見。

二、模擬財務信息的含義

何為模擬財務信息，有關文件并未給出一個確切的定義。按照美國證監會(以下簡稱“SEC”)的說法，模擬財務信息是相對于歷史財務信息而言的。美國SEC在其RegulationS-XArticle11中提到模擬財務信息(proformafinancialinformation)，是指為了給投資者提供某些特定交易影響的信息，即這些交易在早些時候發生，對歷史財務報表產生影響。模擬財務信息的編報一般在僅僅依靠歷史財務報表不能滿足投資者決策需求時進行。SEC為模擬財務信息的編制和報告制定了詳細的指南。

我們認為，模擬財務信息可以這樣來定義：假定公司現在的架構在報告期初已存在且無轉變，按報告期各年實際存在的公司各構成實體，按公司現在執行的會計政策來編制和報告報告期各年度的財務信息。這個定義可解釋為：

1.模擬財務信息不是主要財務報表，僅僅是對歷史財務報表的一種補充；既可以是申報財務信息的一部分，也可以作為歷史財務信息的注釋。

2.在編報時，實際包含了這種假定：各種資產或業務產生的業績在重組入(或置換入)公司前是實際存在的，不是人為虛構的。編報時，僅僅為其移動了一下位置，放在公司的名下。若原來的業務是直接面向市場的，則原來的數據直接作為財務數據的來源；若當時是內部結轉的，則根據生產數量或勞務數量，按當時的市場價格模擬計算作為財務數據的來源；若當時的資產未能產生活動，則沒有可以作為財務數據的來源的業務。若在改組為股份公司前發生了資產剝離、資產重組，可以按剝離和重組后的架構來編制以前的會計報表；若上市公司發生了兼并、收購、大比例的資產置換(或買賣)，可按兼并或置換后(買賣后)的架構來編制以前的會計報表。

3.架構的假定應該包括公司的結構、資產情況、業務情況、執行的會計政策等；假定納入會計報表范圍的公司或子公司從報告期期初就執行《企業會計制度》，若實際不是，應按該會計制度進行歸口調整。

4.模擬財務信息編報所覆蓋的期間各國規定的不一樣，我國一般指二年。首次發行要提供三年又一期會計報表的審計報告，大比例資產重組也是三年又一期。

由上我們可以看出，模擬編報財務信息的目的在于利用歷史信息，通過一定的方法進行加工，使擬上市公司三年又一期財務信息在一致性的基礎上進行表述，為投資者分析目前狀況下的財務狀況和經營成果及未來一年盈利預測數據的需要提供相關的信息。我們知道，財務信息的質量特征除了強調信息的可靠性外，信息的相關性也很重要。只有通過比較過去可比期間的財務信息，才可預測將來的可能情況。所以，在制定模擬財務信息編報指南時，我們更應該強調的是信息的相關性這一質量特征，而不是可靠性。

三、需要編報模擬財務信息的情況

財務信息的編報是有成本的。只有在編報財務信息預期收益大于編報成本的情況下，財務信息的編報才有意義。根據這一約束條件，不是在任何條件下都要編制模擬的財務信息。

在我國，編報模擬財務信息雖然沒有統一的規定，但歸結證券市場發生的各種案例，需要編報模擬財務信息的條件應包括：1.在發生吸收合并時，要編制模擬財務信息。現在上市公司在發生吸收合并時，要公布合并方案，但如何編制和何時編制未見到相關規定。2.在首次發行時，對于國有獨資或國有控股的公司，允許其在改制為股份有限公司前的業績模擬計算，獨立運行一年后可申請股票發行，包括：①對原企業的非經營性資產或非相關的經營性資產和相關負債、損益剝離后，以一部分經營性資產設立股份公司，則這部分經營性資產和業務對應的前兩年的業績可模擬計算；②幾個發起人以經營性資產出資(包括股權)，則這些投入的個別資產和對應業務的經營業績也可以相加，作為股份公司前兩年的業績。對于有限責任公司，若是整體改制為股份公司，則有限公司的前兩年的業績可模擬計算。3.上市公司發生重大的購買或出售資產的行為，且購買或出售的資產占上市公司總資產70%以上，其重組前的業績可模擬計算。

綜上所述，我們認為，由于企業上市改組中或上市公司的資本重組方式不同，公司是否需要模擬編報財務信息，應視情況而定：

1.考慮到編報財務信息的成本和對信息的影響程度，規定重要性的定量指標就很重要。美國SEC規定的相對重要程度是50%。我國對重大資產重組的重大是指對總資產、凈資產或凈利潤而言，也可以對收購或出售資產的價款而言。在購買或出售資產占最近一期經審計的總資產的70%，還可以模擬計算業績，其余沒有規定。我們認為，對重要性指標不要硬性規定，要根據具體情況和影響程度由公司判斷決定，并以50%作為重要性指標。

2.上市公司在收購或合并其他企業時，以及發生大比例資產剝離、出售或置換時，應編報模擬的財務信息，并作為臨時報告予以公告，而不僅僅在有增發的需求時編報。

3.有限責任公司整體變更為股份有限公司時，應對其前兩年會計報表按現行會計政策進行追溯調整，并作為申報會計報表的一部分。

4.非國有企業首次發行時，只要規范改制我們認為也可按照改制方案模擬計算其前兩年的業績。

5.編報模擬財務信息的角度應是投資者，而不是監管部門的需要。模擬財務信息是為投資者的需要而編制的，因而應強調信息的可比性，監管部門應根據投資者的需要制定編報方法。現在，往往是根據監管部門的意見來編報模擬財務信息，比較強調可靠性，信息的橫向可比性較差，不能為投資者提供與決策相關的財務信息。

四、模擬財務信息編報所覆蓋的期間及何時編制

由于模擬財務信息是假定資產重組交易在早些時候發生從而對歷史財務信息所產生的影響，因而必須確定模擬財務信息編報所覆蓋交易發生前的期間，覆蓋的期間取決于信息的有效性。美國SEC規定：在編制模擬利潤表時，可采用財務預測，所覆蓋的日期至少應該包括從交易預計完成日期開始的12個月。

在我國，由于《公司法》規定公司發行股票的條件之一是公司連續三年盈利，所以三年應該是法律規定的限制條件。證監會規定公司必須改制為規范的股份公司，并運行一年以上才可以申請發行，所以，我們認為可以以公司購并后或資產剝離或資產置換后的公司架構為基礎，模擬編報前兩年的財務信息，并在招股說明書中公布。因為僅模擬合并基準日的資產負債表，可以基本看出合并后公司的財務狀況，但看不出公司的盈利水平和趨勢。以三年為窗口，觀察一個公司的發展，歷史信息就會有預測價值。上市公司發生大比例置換、收購或出售資產時，監管部門并未要求編制模擬財務信息，僅是公司可以在重組完成一年以后提出配股或增發新股的申請，其重組前的業績可以模擬計算。所以，上市公司發生大比例置、換收購或出售資產時，可以模擬編報二個會計年度的財務信息。

信息是有時效性的。信息公布晚了，信息的作用也就弱。對于何時編報模擬財務信息也是應該考慮和解決的。對于公司的改制，應根據改組的方案來編報模擬財務信息，并在申請為股份公司時編制。對于公司的合并，應模擬編報生效當日的合并財務信息，并隨合并公告書一起公布。合并完成后，應該對合并發生年度以前三年的報表進行追溯調整，并公告。上市公司發生大比例置換、收購或出售資產時，應在簽訂計劃時而非完成交易時，編制模擬前三年的財務信息，并公告。

五、編制模擬財務信息所采用的方式

以美國SEC規定的條例為例，模擬財務信息由引言、簡化的模擬資產負債表和利潤表以及注釋等組成。引言應該對交易和所涉及的主體以及編制模擬財務信息的目的加以說明，注釋應該詳細說明編制模擬信息所涉及的假設與相關的數據。模擬財務信息是對歷史財務報表的補充。允許在模擬利潤表中進行財務預測，并要求計算模擬的每股收益。

我國以IPO為例，模擬財務信息的編報是在公開發行股票公司信息披露的內容與格式第9號中規定的(一直未公開過，被最近的指導意見所代替)，內容可歸納為：

1.模擬會計報表作為報告期歷史財務報表的一部分(但本身在報告期發生了重大重組，需要再模擬的情況除外)。

2.模擬財務信息包括資產負債表、利潤表和注釋。只需要編制設立日的資產負債表，要編制設立日前兩年的利潤表。

3.在注釋中披露所涉及的交易主體、交易的資產和方式，模擬會計報表編制的基準、依據等；以實際發生的交易或事項為依據，以歷史成本計價原則、收入和成本配比為主要的編制基礎。

4.不可采用預測信息。

5.要按《企業會計制度》的要求，假定在報告期的期初就執行《企業會計制度》，追溯調整原會計報表。

6.對原來會計報表存在的會計差錯作出恰當的會計調整。

7.編制設立前各會計期間財務報表時，應以改制方案為依據，對設立前原企業的資產、負債和收入、成本與費用進行劃分。同一賬項在報告期內各會計期間或時點采用的剝離調整方法應保持一致。若是多個經營實體發起設立股份公司，則各經營實體對同一賬項所采用會計政策和剝離調整方法應保持一致，各經營實體之間的交易或事項必須予以抵銷。

8.以模擬財務信息計算每股收益、凈資產收益率等指標。

六、模擬財務信息編制的具體原理與方法

對于如何編制模擬財務信息，美國SEC規定，要以計劃或完成的資產重組交易為基礎，對交易發生前的歷史財務報表進行追溯調整或合并后編制。在編制時，具體的規定較為彈性，以使模擬信息能適應于各種個別事實和情形。在編報模擬利潤表時，要求對交易的一次性影響持續性影響要加以明顯區分，并將一次性影響項目(中止經營、非常項目和會計政策變更的累積影響等)排除在模擬利潤表外，但要在注釋中加以說明這種排除。

證監會了IPO的指導意見。對上市公司發生大比例資產重組、吸收合并的情況尚未有具體規定，但公司會比照指導意見執行。針對該指導意見，我們認為，IPO時，模擬財務信息編報需要討論的幾點是：

1.對于模擬財務信息的編報，我們必須強調信息的相關性，而不是信息的可靠性。該指導意見非常強調信息的可靠性，會導致信息的相關性減弱，甚至不可比。比如，由內部產品或勞務轉移所形成的部分，原企業會計核算中采用內部價格計量的，應以報告期實際內部價格為基礎。這種規定導致的結果是，為了強調信息的可靠性，三年利潤表的編制采用了不同的計量標準，改制后的公司收入的計量以市價為基礎，而改制前基本上以成本為計量基礎，這樣，編報的各年度的財務信息就不可比。實際工作中，企業制定的內部價格，往往未考慮管理費用，有的企業的內部價格甚至彌補不了費用，也不是真實的內部價格。我們認為，模擬財務信息是在假定一定基礎上編制出來的，改制前二年的收入應比照同期產品或勞務的市場價格來模擬。在無法尋求同類價格的時候，應在成本的基礎上，加上適當的毛利。再如，按指導意見，設立股份公司時債權人承諾放棄債權或債轉股的，劃分財務費用時，不應追溯調整股份公司設立以前年度已入賬的相關財務費用。按這種規定來編制三年的會計報表，對財務費用這一信息來說就沒有可比性。

2.股份公司在報告期發生了重大資產置換，股份公司應以置換后的架構重編會計報表，而不是僅僅編制和披露備考財務信息。指導意見的做法是，在發生重大資產置換時，還是按原來的方案編報財務信息。對于首次發行IPO來說，若在報告期發生重大資產置換，則三年的財務信息不是在同一資產和業務的基礎上編報的，披露的信息不是在同一資產和業務產生的，因而反映不了實質內容。所以，根據重組后的架構編制的財務信息不能作為備考的財務信息，而應該作為歷史財務報表的一部分。

3.在報告期發生吸收合并或控股合并時，要區分支付方式，選擇合并基準日前各會計期間應按合并后或合并前公司架構編制。在發生吸收合并或控股合并，并以現金方式購受企業的情況下，上市改組企業的會計報表應包括自合并日起被購企業的經營成果。在以換股方式購受企業，上市改組企業整個報告期內應包括被購企業的經營成果。但是，對被購企業于合并日之前的資產負債表則不應作模擬性調整，因為審計基準日的資產負債表已為投資者提供了最為有用的財務狀況信息。

4.對于我國企業存在特殊性的地方，在模擬編報財務信息時要有所考慮。如，原企業免費使用的土地、商標、專利權等，在模擬編報財務信息時，應假定在報告期初就有償使用，并考慮使用費用計入模擬利潤表。

七、模擬財務信息的審計

模擬財務信息在對投資者公布前是否需要審計，各國的規定是不一樣的。以美國為例，1988年，美國審計準則委員會了題為“模擬財務信息的報告”的鑒證準則(ReportingonProFormaFinancialInformation)。鑒證準則的無疑為模擬財務信息的審查、評價和報告提供了指南，是注冊會計師在進行類似業務時必須遵循的標準。必須注意的是，這一鑒證準則并不適用于按會計準則在會計報表或在會計報表注釋中編報的模擬財務信息。顯然，注冊會計師要對會計報表發表審計意見，其遵循的標準仍是審計準則。

在我國，模擬財務信息被當作歷史財務信息來看待，需要按歷史財務信息的要求進行審計，這就引發了一系列問題：

篇9

2010年以來不斷有在美上市的中國公司面對集體訴訟。近年來美國針對外國企業提起的證券集體訴訟案數量穩步上升，中國在美上市企業面臨的集體訴訟最多。2009年下半年以來，不少美國投資人看好率先復蘇的中國經濟，在紐約資本市場熱衷中國企業股票，后來股價大跌，投資者遭到損失，這時有人發現在這些公司IPO之后的財務結果，與招股說明書中的財務報表顯著不同。這個事件表明了中國資本市場和美國資本市場證券市場監管嚴厲性和監管方法的不同，美國的資本市場監管制度采用“嚴刑峻法”的方式，對于不按照規定披露財務信息和公司信息的上市公司將采取嚴厲的懲罰措施，集體訴訟、司法制度保證了這種處罰措施將落到實處，從而使美國證券市場發展成為目前世界上最為發達、規范和充滿活力的證券市場。

我國證券市場從20世紀90年代初建立至今，在整個建立和發展過程中，政府都是最主要的推動力量，我國通過借鑒證券市場發達國家的相關經驗，已基本上建立了一套證券市場的運行機制，但是由于我國證券市場的發展歷史較短，同時證券市場還承擔了“國企脫困”和幫助國家執行宏觀經濟政策等職責，從整體上看我國的證券市場還遠未達到規范狀態，相關法規也不夠完善。強化財務信息披露制度是一個有序證券市場發展的必然要求，但是我國證券市場的規范化進程并不是一蹴而就的。即使相對較完善的美國證券市場也曾發生“安然事件”，但其后美國證券市場在強化信息披露和財務會計處理的準確性上做出了許多努力，確保注冊會計師的獨立性，以及在改善公司治理等方面對現行的公司法律、證券法律和會計法律進行了多處重大修改，所以我國證券市場的財務信息披露制度和我國注冊會計師的審計質量也只能在逐步的改進中提高。

二、財務報表與會計信息質量的關系

財務報表是財務報告的主要組成部分，財務報告的目標是提供對經濟決策有用的信息，包括三個方面：1.提供有利于信息需求者作出合理決策的有用信息；2.提供有助于信息需求者估計企業預期現金凈流量的金額、時間安排和不確定性并以此為基礎估計他們自己的現金流入；3.提供與整個企業有關的經濟資源，對資源的以及交易、事項和情況，對資源和資源的變動影響的信息。財務報告目標包括了受托責任觀和決策有用性，對于證券市場的上市公司而言，不僅要注重對股東委托的管理當局履行受托責任的信息，而且投資者也需要獲取有關資源配置的信息。

而財務報告的信息基礎是會計信息，投資者不能獲取會計記賬的信息內容，也不可能處理那么多的會計記賬信息，他們只希望獲取會計記賬信息的匯總，通過財務報告的形式反映會計信息，所以會計信息質量的高低就決定了財務報告的真實性和有用性程度，所以信息需求者會對會計信息質量提出要求：會計信息的基本質量特征包括相關性和如實反映，如實性保證了真實地反映經濟活動；相關性指提供的會計信息能導致使用者的決策差異。在這兩個基本會計信息質量要求下，信息需求者還希望會計信息質量滿足可比性：被披露的信息能夠使信息使用者識別經濟現象之間的相同點與不同點；可驗證性是指提供的信息能被信息使用者驗證是否無偏見地如實反映了經濟事項；及時性是指將信息在喪失影響使用者進行決策的能力之前將信息提供給使用者；可理解性是指報告主體提供的會計信息能被使用者理解。

但是上市公司提供有用財務信息的約束條件包括重要性和成本效益兩個方面，美國上市公司財務報告面臨著信息過量的問題，而我國上市公司財務報告信息量正在逐漸提高，證券市場財務報告信息披露存在重要性和成本效益的替代選擇，重要性是指會計信息的忽略或錯報將會影響信息使用者作出的決策。重要信息的遺漏將導致信息的不完整或錯報，破壞如實反映，而不重要的信息通常是不相關的。因此重要性應作為衡量信息是否能夠影響使用者決策的過濾器。成本效益是指在提供會計信息時所花費的成本應低于帶來的效益，從上市公司決策的角度，他們更關注成本效益，有時是為了關注上市公司決策層的利益（如大股東的利益），比如為了掩飾上市公司向大股東輸送利益，上市公司會記錄沒有經濟意義的經營活動盡可能地滿足會計準則的要求。財務報告是會計信息的匯總，會計信息是經濟業務活動的反映，而財務報表的虛假是因為經濟業務活動的虛構或者曲解，投資者卻只能通過財務報表了解上市公司的信息。

三、財務報表與審計質量的關系

上市公司更關注成本效益原則，但為了證券市場的有序發展，必須制定一套財務信息的披露制度，使得投資者等信息需求者能夠獲取真實可靠的財務信息。信息需求者可以根據上市公司的業務特征及其在所屬行業的競爭地位，全面地對比分析財務報表中的數據和財務報告中的附注內容，掌握上市公司受托責任履行情況，有利于信息需求者的決策。財務報表的信息需求者包括了債權人、客戶、供貨商、投資者等，債權人更注意資產負債表的資產負債率和利息償還比率等，以確定其還債能力；供貨商更關注上市公司應付賬款的金額以確定企業付款的快慢；投資者更關注上市公司市盈率和市凈率以確定投資成本和公司價值的比較。而上述所有的財務報表分析必須基于一個前提：上市公司財務報表中財務信息是真實公允的，所以審計是保證財務報表分析實現的有效途徑。

注冊會計師作為經濟警察，肩負著上市公司財務報表鑒證職能的責任，這種審計鑒證職能是為了確保上市公司財務報表不存在重大錯報風險，使得投資者能夠依據被審計的財務報表判斷上市公司管理層的受托責任履行情況，進而作出自己的決策，市場起到調整資源配置的作用，但是這種職能可能因為注冊會計師的獨立性受損、審計市場的激烈競爭而弱化，證券市場的有序性受到影響，例如我國證券市場的“銀廣夏事件”就給證券市場帶來極具深遠的影響。

另一方面，財務報表的合法、公允確保注冊會計師在其持應有的職業懷疑態度、按照審計準則執行審計業務的情況下，能夠順利地完成審計目標，上市公司良好的財務信息系統會保證審計市場的健康發展，而混亂的上市公司財務信息系統可能會使得注冊會計師審計無從入手，只能據此出具無法表示審計意見的審計報告，這對于信息使用者而言是無法獲取足夠的審計信息的，而上市公司財務信息披露制度必須規范，只有有了明確的制度設計，注冊會計師才能明確標準，并對照標準進行審計鑒證業務，所以要保證審計市場的健康發展、保證注冊會計師經濟警察職能的有效發揮，財務信息制度以及財務報表的信息披露制度都將成為重要的影響因素，財務報表與審計質量是相互作用、相輔相成的關系。

四、會計信息質量與審計質量的關系

會計信息質量是選擇或評價可供取舍的具體會計準則、會計程序和方法的標準，是財務報告目標的具體化。高質量的會計信息能夠真實、全面地反映上市公司一定時期的經營狀況和財務成果，體現各種利益關系的界限和分配結果。為了提高會計信息質量，并使得其在財務報告中得到具體化地實現，我們需要注冊會計師審計完成這一職能，保證會計信息真實、可靠，而注冊會計師審計的內容正是上市公司的會計信息。

（一）會計信息質量與審計質量的矛盾

目前我國上市公司會計信息披露不充分，上市公司財務報告未能將投資者信息需求作為其財務信息披露的選擇標準，而是盡可能少地披露上市公司的財務信息，大部分上市公司都將財務狀況歸結于行業不景氣、受新會計制度影響等客觀因素，而對公司包括管理、營銷等問題很少披露，這些都造成了會計信息披露不完整，而且部分上市公司還存在財務報表舞弊的情形，使得會計信息披露不真實，這時注冊會計師未能及時發現上市公司財務報表重大錯報風險，從而難以保證會計信息質量，這就是我國證券市場目前面臨的會計信息質量和審計質量矛盾。

（二）會計信息質量與審計質量的統一

會計信息質量與審計質量并不具有直接的統一關系，雖然注冊會計師審計的內容是財務報表所依賴的內部控制制度和會計記賬所依據的記賬憑證和經濟業務活動事實，但是會計信息質量的高并不意味著審計質量的高，而會計信息質量的低也不意味著審計質量的低。低質量的會計信息和高質量的審計組合會導致上市公司財務信息質量受到信息決策者的質疑；高質量的會計信息和低質量的審計會導致一些上市公司為了自身利益而虛構經濟業務，導致原本高質量的會計信息不能持續；只有高質量的會計信息和高質量的審計，才能保證證券市場財務信息披露制度得以執行，上市公司財務制度和注冊會計師審計得以健康、有序地發展。

五、財務報表、會計信息質量與審計質量的統一

財務報表、會計信息質量和審計質量三者的統一不僅僅在于高質量的會計信息、高質量的注冊會計師審計以及完善的財務報表信息披露制度，更是在于三者之間的相互作用，進而達到資本市場財務信息披露制度的有序發展：當會計信息質量不高時，財務報告的信息質量也限制了信息需求者對于會計信息的質量要求，這個時候就對審計質量提出了很高的要求，因為信息需求者不能接觸到會計信息，注冊會計師需要代替信息需求者作出判斷，判斷其財務信息依賴的內部控制制度基礎和會計信息基礎是否真實可靠。如果這時審計質量不高，那么證券市場將面臨著無序發展的可能性，證券市場將不能有效地進行證券定價和資源配置；如果這時審計質量高，那么證券市場將面臨著重整的可能性，證券市場將完善其財務信息披露制度，上市公司將規范其會計信息系統。

我國證券市場要達到財務報表、會計信息質量與審計質量的統一，必須是一個漸進的過程，是伴隨著我國上市公司會計制度的完善和我國審計市場的發展而逐步進行的過程。美國證券市場財務信息披露制度也不是在設立之初就達到目前的高度，所以我們這個過程具有漸進性。但是從上述的分析我們發現：為了保證證券市場的有序發展，糾正上市公司不真實的財務信息，注冊會計師審計必須發揮經濟警察的作用，這就意味著我們需要規范注冊會計師審計責任的履行，并完善注冊會計師審計訴訟制度，使得注冊會計師恪盡職守，執行審計程序、完成審計目標。

篇10

基于現階段醫院內部審計出現的問題，根據新的《醫院財務制度》、《醫院會計制度》，內部的審計模式需要作出調整。會計制度的創新之處在于以下方面：(1)增設預算改革核算的內容；(2)基金并入大賬；(3)將修購資金以及固定基金取消；(4)實施計提折舊；(5)合并醫療藥品的收支核算；(6)改善醫療成本歸集核算的體系；(7)科教收支規范；(8)計提醫療風險的基金；(9)注冊會計師對財務報表進行審計。與此同時，在進行會計核算規范時，能夠符合實務工作的要求，財務收支更加全面，會計科目具有實用性，醫院會計核算發生巨大的變化，如醫院教、研以及醫全部納入會計核算的范疇，使得醫院的財政收支更加全面，能夠反映出醫院的真實情況。醫院內部審計機構以及工作人員需要根據新的變化，對工作思路作出調整，拓展內部審計的范圍。內部審計工作人員需要獲得相關領導的支持，進行專項的審計業務，使得內部審計發揮作用。新的醫院財務制度對預算約束的內容較為重視，實施醫院和部門預算管理的制度，注重分類合理，全面的反映資產以及醫院的收支情況，強化成本的核算以及績效考核，提高醫院經營的效率，促進財政資金的合理應用。醫院內部審計人員應當不斷地完善內部審計的方法，對醫院財政制度的執行情況進行監控，及時地進行評估，落實醫院的財務制度，確保醫院的規范運行，使成本核算、績效考核具有真實性、公允性以及合法性的特點。

3、醫院內部審計的發展

基于《醫院財務制度》、《醫院會計制度》，醫院的內部審計作為監督約束的制度，必須適應發展的需要，不斷完善自身的發展，探索發展的新方法和新途徑。1.機構進行規范設置。醫院內部審計要想發展，需要保持自身的獨立性，并配備高素質的內部審計人員，提高內部審計人員的素質，有助于內部審計工作的順利開展。醫院內部的審計機構必須根據相關的審計法規，考慮到自身的發展情況，醫院內部審計需要建立相關的規章制度，保證內部審計工作人員能夠按照一定的規章制度辦事。2.獲得審計部門以及相關領導的認可。在醫院，內部審計未得到認可，主要是因為內部審計部門沒有充分的發揮評價以及服務的作用，審計部門以及領導沒有獲得有價值的審計信息，要改變這種問題，需要從以下方面入手：首先，內部審計部門需要樹立為醫院服務的意識。其次，醫院的審計部門需要和被審計部門以及相關的領導做好溝通和交流的工作。和被審計部門形成協作關系，分析存在的問題，探討改進的方法，被審計人員能夠參與到審計工作中。審計人員應當定期或者是不定期的向領導做報告，針對相關的問題進行商討。最后，需要提升內部審計的質量，進行微觀的審計，綜合分析出現的問題，以宏觀的視角去分析問題，提出相關的建議，為領導層決策提供相關的依據。3.內部審計實現信息化。對于醫院而言，信息系統是重要的部分，在發展的同時，需要針對審計人員進行定期或者是不定期的知識培訓，提高內部審計人員的專業技能，審計工作人員能夠掌握信息傳遞的流程。內部審計實現信息化，有助于保證系統的安全有效性，不斷完善內部審計的手段。

篇11

為配合國有或國有控股企業扭虧為盈，1997年以來，證券監管部門允許上市公司二次發行股票(以下簡稱“增發”)。問題是，在試點的六家紡織企業中，有些上市公司歷史財務報表是虧損的，但公司也成功增發了，這似乎與《公司法》規定的公司發行股票的條件之一是公司連續三年盈利的規定不合。但是，這些公司在二次發行前，大多進行了規模較大資產重組，證監會實際上是默許上市公司按重組后的架構模擬編報財務信息的，并以模擬后的會計報表為考核基準。上市公司進行大比例的資產重組后如何編報財務信息，監管部門未制定相關的指南，結果是首批六家公司增發時所公布的會計報表的編報標準存在較大的差異。由于缺乏編報標準，監管部門個人、上市公司和中介機構意見相當不一致。這就導致，對于進行過大比例資產重組的公司，二次發行時的財務信息的編制和披露較不規范，投資者也就無法從過去的歷史信息來判斷公司未來的財務情況。

另外，上市公司發生大規模的購并時，如何編制和披露財務信息也未有相關的規定。有些公司發生吸收合并時，并未編制模擬會計報表，吸收合并發生在不同的年度、不同的公司其財務信息的披露是不一樣的。這就說明，上市公司發生購并時，如何通過財務信息的編制和披露來反映事項的影響程度，從而為投資者提供有用的信息，監管部門尚缺乏編報的指南。

但是，在缺乏首次發行財務信息編報指南和相應的審計準則的情況下，有1000多家公司通過改制為股份公司并發行股票，并大多模擬編報了報告期前兩年的會計報表。對發生大比例資產重組或購并的公司，也編報了模擬財務信息，并作為二次發行的材料。可見，在特殊情況下，公司的改組上市和增發是離不開模擬編報的財務信息的。本文擬結合與模擬編報財務信息有關的問題，談一談個人的認識，同時對證監會的《首次公開發行股票公司申報財務報表剝離調整指導意見》(征求意見稿)提出一些意見。

二、模擬財務信息的含義

何為模擬財務信息，有關文件并未給出一個確切的定義。按照美國證監會(以下簡稱“SEC”)的說法，模擬財務信息是相對于歷史財務信息而言的。美國SEC在其RegulationS-XArticle11中提到模擬財務信息(proformafinancialinformation)，是指為了給投資者提供某些特定交易影響的信息，即這些交易在早些時候發生，對歷史財務報表產生影響。模擬財務信息的編報一般在僅僅依靠歷史財務報表不能滿足投資者決策需求時進行。SEC為模擬財務信息的編制和報告制定了詳細的指南。

我們認為，模擬財務信息可以這樣來定義：假定公司現在的架構在報告期初已存在且無轉變，按報告期各年實際存在的公司各構成實體，按公司現在執行的會計政策來編制和報告報告期各年度的財務信息。這個定義可解釋為：

1.模擬財務信息不是主要財務報表，僅僅是對歷史財務報表的一種補充；既可以是申報財務信息的一部分，也可以作為歷史財務信息的注釋。

2.在編報時，實際包含了這種假定：各種資產或業務產生的業績在重組入(或置換入)公司前是實際存在的，不是人為虛構的。編報時，僅僅為其移動了一下位置，放在公司的名下。若原來的業務是直接面向市場的，則原來的數據直接作為財務數據的來源；若當時是內部結轉的，則根據生產數量或勞務數量，按當時的市場價格模擬計算作為財務數據的來源；若當時的資產未能產生活動，則沒有可以作為財務數據的來源的業務。若在改組為股份公司前發生了資產剝離、資產重組，可以按剝離和重組后的架構來編制以前的會計報表；若上市公司發生了兼并、收購、大比例的資產置換(或買賣)，可按兼并或置換后(買賣后)的架構來編制以前的會計報表。

3.架構的假定應該包括公司的結構、資產情況、業務情況、執行的會計政策等；假定納入會計報表范圍的公司或子公司從報告期期初就執行《企業會計制度》，若實際不是，應按該會計制度進行歸口調整。

4.模擬財務信息編報所覆蓋的期間各國規定的不一樣，我國一般指二年。首次發行要提供三年又一期會計報表的審計報告，大比例資產重組也是三年又一期。

由上我們可以看出，模擬編報財務信息的目的在于利用歷史信息，通過一定的方法進行加工，使擬上市公司三年又一期財務信息在一致性的基礎上進行表述，為投資者分析目前狀況下的財務狀況和經營成果及未來一年盈利預測數據的需要提供相關的信息。我們知道，財務信息的質量特征除了強調信息的可靠性外，信息的相關性也很重要。只有通過比較過去可比期間的財務信息，才可預測將來的可能情況。所以，在制定模擬財務信息編報指南時，我們更應該強調的是信息的相關性這一質量特征，而不是可靠性。

三、需要編報模擬財務信息的情況

財務信息的編報是有成本的。只有在編報財務信息預期收益大于編報成本的情況下，財務信息的編報才有意義。根據這一約束條件，不是在任何條件下都要編制模擬的財務信息。

在我國，編報模擬財務信息雖然沒有統一的規定，但歸結證券市場發生的各種案例，需要編報模擬財務信息的條件應包括：1.在發生吸收合并時，要編制模擬財務信息。現在上市公司在發生吸收合并時，要公布合并方案，但如何編制和何時編制未見到相關規定。2.在首次發行時，對于國有獨資或國有控股的公司，允許其在改制為股份有限公司前的業績模擬計算，獨立運行一年后可申請股票發行，包括：①對原企業的非經營性資產或非相關的經營性資產和相關負債、損益剝離后，以一部分經營性資產設立股份公司，則這部分經營性資產和業務對應的前兩年的業績可模擬計算；②幾個發起人以經營性資產出資(包括股權)，則這些投入的個別資產和對應業務的經營業績也可以相加，作為股份公司前兩年的業績。對于有限責任公司，若是整體改制為股份公司，則有限公司的前兩年的業績可模擬計算。3.上市公司發生重大的購買或出售資產的行為，且購買或出售的資產占上市公司總資產70%以上，其重組前的業績可模擬計算。

綜上所述，我們認為，由于企業上市改組中或上市公司的資本重組方式不同，公司是否需要模擬編報財務信息，應視情況而定：

1.考慮到編報財務信息的成本和對信息的影響程度，規定重要性的定量指標就很重要。美國SEC規定的相對重要程度是50%。我國對重大資產重組的重大是指對總資產、凈資產或凈利潤而言，也可以對收購或出售資產的價款而言。在購買或出售資產占最近一期經審計的總資產的70%，還可以模擬計算業績，其余沒有規定。我們認為，對重要性指標不要硬性規定，要根據具體情況和影響程度由公司判斷決定，并以50%作為重要性指標。

2.上市公司在收購或合并其他企業時，以及發生大比例資產剝離、出售或置換時，應編報模擬的財務信息，并作為臨時報告予以公告，而不僅僅在有增發的需求時編報。

3.有限責任公司整體變更為股份有限公司時，應對其前兩年會計報表按現行會計政策進行追溯調整，并作為申報會計報表的一部分。

4.非國有企業首次發行時，只要規范改制我們認為也可按照改制方案模擬計算其前兩年的業績。

5.編報模擬財務信息的角度應是投資者，而不是監管部門的需要。模擬財務信息是為投資者的需要而編制的，因而應強調信息的可比性，監管部門應根據投資者的需要制定編報方法。現在，往往是根據監管部門的意見來編報模擬財務信息，比較強調可靠性，信息的橫向可比性較差，不能為投資者提供與決策相關的財務信息。

四、模擬財務信息編報所覆蓋的期間及何時編制

由于模擬財務信息是假定資產重組交易在早些時候發生從而對歷史財務信息所產生的影響，因而必須確定模擬財務信息編報所覆蓋交易發生前的期間，覆蓋的期間取決于信息的有效性。美國SEC規定：在編制模擬利潤表時，可采用財務預測，所覆蓋的日期至少應該包括從交易預計完成日期開始的12個月。

在我國，由于《公司法》規定公司發行股票的條件之一是公司連續三年盈利，所以三年應該是法律規定的限制條件。證監會規定公司必須改制為規范的股份公司，并運行一年以上才可以申請發行，所以，我們認為可以以公司購并后或資產剝離或資產置換后的公司架構為基礎，模擬編報前兩年的財務信息，并在招股說明書中公布。因為僅模擬合并基準日的資產負債表，可以基本看出合并后公司的財務狀況，但看不出公司的盈利水平和趨勢。以三年為窗口，觀察一個公司的發展，歷史信息就會有預測價值。上市公司發生大比例置換、收購或出售資產時，監管部門并未要求編制模擬財務信息，僅是公司可以在重組完成一年以后提出配股或增發新股的申請，其重組前的業績可以模擬計算。所以，上市公司發生大比例置、換收購或出售資產時，可以模擬編報二個會計年度的財務信息。

信息是有時效性的。信息公布晚了，信息的作用也就弱。對于何時編報模擬財務信息也是應該考慮和解決的。對于公司的改制，應根據改組的方案來編報模擬財務信息，并在申請為股份公司時編制。對于公司的合并，應模擬編報生效當日的合并財務信息，并隨合并公告書一起公布。合并完成后，應該對合并發生年度以前三年的報表進行追溯調整，并公告。上市公司發生大比例置換、收購或出售資產時，應在簽訂計劃時而非完成交易時，編制模擬前三年的財務信息，并公告。

五、編制模擬財務信息所采用的方式

以美國SEC規定的條例為例，模擬財務信息由引言、簡化的模擬資產負債表和利潤表以及注釋等組成。引言應該對交易和所涉及的主體以及編制模擬財務信息的目的加以說明，注釋應該詳細說明編制模擬信息所涉及的假設與相關的數據。模擬財務信息是對歷史財務報表的補充。允許在模擬利潤表中進行財務預測，并要求計算模擬的每股收益。

我國以IPO為例，模擬財務信息的編報是在公開發行股票公司信息披露的內容與格式第9號中規定的(一直未公開過，被最近的指導意見所代替)，內容可歸納為：

1.模擬會計報表作為報告期歷史財務報表的一部分(但本身在報告期發生了重大重組，需要再模擬的情況除外)。

2.模擬財務信息包括資產負債表、利潤表和注釋。只需要編制設立日的資產負債表，要編制設立日前兩年的利潤表。

3.在注釋中披露所涉及的交易主體、交易的資產和方式，模擬會計報表編制的基準、依據等；以實際發生的交易或事項為依據，以歷史成本計價原則、收入和成本配比為主要的編制基礎。

4.不可采用預測信息。

5.要按《企業會計制度》的要求，假定在報告期的期初就執行《企業會計制度》，追溯調整原會計報表。

6.對原來會計報表存在的會計差錯作出恰當的會計調整。

7.編制設立前各會計期間財務報表時，應以改制方案為依據，對設立前原企業的資產、負債和收入、成本與費用進行劃分。同一賬項在報告期內各會計期間或時點采用的剝離調整方法應保持一致。若是多個經營實體發起設立股份公司，則各經營實體對同一賬項所采用會計政策和剝離調整方法應保持一致，各經營實體之間的交易或事項必須予以抵銷。

8.以模擬財務信息計算每股收益、凈資產收益率等指標。

六、模擬財務信息編制的具體原理與方法

對于如何編制模擬財務信息，美國SEC規定，要以計劃或完成的資產重組交易為基礎，對交易發生前的歷史財務報表進行追溯調整或合并后編制。在編制時，具體的規定較為彈性，以使模擬信息能適應于各種個別事實和情形。在編報模擬利潤表時，要求對交易的一次性影響持續性影響要加以明顯區分，并將一次性影響項目(中止經營、非常項目和會計政策變更的累積影響等)排除在模擬利潤表外，但要在注釋中加以說明這種排除。

證監會了IPO的指導意見。對上市公司發生大比例資產重組、吸收合并的情況尚未有具體規定，但公司會比照指導意見執行。針對該指導意見，我們認為，IPO時，模擬財務信息編報需要討論的幾點是：

1.對于模擬財務信息的編報，我們必須強調信息的相關性，而不是信息的可靠性。該指導意見非常強調信息的可靠性，會導致信息的相關性減弱，甚至不可比。比如，由內部產品或勞務轉移所形成的部分，原企業會計核算中采用內部價格計量的，應以報告期實際內部價格為基礎。這種規定導致的結果是，為了強調信息的可靠性，三年利潤表的編制采用了不同的計量標準，改制后的公司收入的計量以市價為基礎，而改制前基本上以成本為計量基礎，這樣，編報的各年度的財務信息就不可比。實際工作中，企業制定的內部價格，往往未考慮管理費用，有的企業的內部價格甚至彌補不了費用，也不是真實的內部價格。我們認為，模擬財務信息是在假定一定基礎上編制出來的，改制前二年的收入應比照同期產品或勞務的市場價格來模擬。在無法尋求同類價格的時候，應在成本的基礎上，加上適當的毛利。再如，按指導意見，設立股份公司時債權人承諾放棄債權或債轉股的，劃分財務費用時，不應追溯調整股份公司設立以前年度已入賬的相關財務費用。按這種規定來編制三年的會計報表，對財務費用這一信息來說就沒有可比性。

2.股份公司在報告期發生了重大資產置換，股份公司應以置換后的架構重編會計報表，而不是僅僅編制和披露備考財務信息。指導意見的做法是，在發生重大資產置換時，還是按原來的方案編報財務信息。對于首次發行IPO來說，若在報告期發生重大資產置換，則三年的財務信息不是在同一資產和業務的基礎上編報的，披露的信息不是在同一資產和業務產生的，因而反映不了實質內容。所以，根據重組后的架構編制的財務信息不能作為備考的財務信息，而應該作為歷史財務報表的一部分。

3.在報告期發生吸收合并或控股合并時，要區分支付方式，選擇合并基準日前各會計期間應按合并后或合并前公司架構編制。在發生吸收合并或控股合并，并以現金方式購受企業的情況下，上市改組企業的會計報表應包括自合并日起被購企業的經營成果。在以換股方式購受企業，上市改組企業整個報告期內應包括被購企業的經營成果。但是，對被購企業于合并日之前的資產負債表則不應作模擬性調整，因為審計基準日的資產負債表已為投資者提供了最為有用的財務狀況信息。

4.對于我國企業存在特殊性的地方，在模擬編報財務信息時要有所考慮。如，原企業免費使用的土地、商標、專利權等，在模擬編報財務信息時，應假定在報告期初就有償使用，并考慮使用費用計入模擬利潤表。

七、模擬財務信息的審計

模擬財務信息在對投資者公布前是否需要審計，各國的規定是不一樣的。以美國為例，1988年，美國審計準則委員會了題為“模擬財務信息的報告”的鑒證準則(ReportingonProFormaFinancialInformation)。鑒證準則的無疑為模擬財務信息的審查、評價和報告提供了指南，是注冊會計師在進行類似業務時必須遵循的標準。必須注意的是，這一鑒證準則并不適用于按會計準則在會計報表或在會計報表注釋中編報的模擬財務信息。顯然，注冊會計師要對會計報表發表審計意見，其遵循的標準仍是審計準則。

在我國，模擬財務信息被當作歷史財務信息來看待，需要按歷史財務信息的要求進行審計，這就引發了一系列問題：

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在公司系統全面學習和貫徹落實科學發展觀的大背景下，審計工作如何結合本專業特點，堅持以人為本，樹立全面、協調、可持續的發展觀，以科學的精神，建立科學的審計管理體系，是實現電網企業審計工作再上新臺階的迫切需要，而信息化審計人才隊伍建設，無疑為實現電網企業審計質量的提高提供了有效的途徑。

一、審計信息化建設現狀

目前公司系統審計信息化建設依托于國網SG186工程項目，由中電普華公司開發的一體化審計綜合管理系統及用于現場審計工作的審計作業工具兩大平臺。一體化審計綜合管理系統是國網公司總部審計管理橫向集成、縱向貫通到網省公司、到地市公司的信息高速公路，主要管理國網公司系統審計決策、重點、計劃、統計、日常事務等事項。在制度的約束下，大量審計工作在平臺上運行，起到信息共享，規范審計流程，提高審計質量和效率，提高審計現代化水平的作用。結合目前的實際運行情況來看，系統運行情況良好，基本滿足甘肅電力公司審計業務的信息化應用要求。審計作業工具基本達到100%的使用頻次，但審計綜合管理系統的登錄頻次偏低，對相關數據的分析和處理能力偏弱。這些都暴露出審計綜合管理系統還有進一步改進和完善的地方。在督促廠家完善的同時，相關配套制度的建設和考核的實施，也是審計信息系統使用效果的有效保障。

二、信息化對企業內部控制的影響及其對策

良好的內部控制體系是以完善的公司治理結構和先進的內部控制為基礎，以準確的風險識別和完備監測評估體系為前提，以健全的內部控制制度和嚴密的控制措施為核心，以嚴格的審計監督和客觀的評價體系為保障，以強大的信息系統和暢通的溝通渠道為支撐的諸多要素構成的一個有機整體。這就要求我們對內部控制實施審計的時候，不能僅僅局限于對各個個功能要素進行孤立的審計，而要站在全局和系統的高度，對各個要素之間的關聯活動和相互作用的效果進行審計，要從總體上對內控能力進行動態、系統的審計評價。這樣，只有依托信息化條件，審計人員才可以利用計算機決速、準確的特點，積極開展事前審計、事中審計和效益審計，擴大審計面，提高審計質量和效率，使得內控審計成為可能。

三、內部審計人才隊伍建設的要求

從隊伍素質上說，我們要建立一支能適應新的審計領域的專業人才；從審計組織機構上說，既要懂得宏觀經濟的審計人才，又要有精通審計技術的專業人才，同時也需要相關的經濟管理、工程建筑、計算機、法律等方面的人才；從工作分類上說，還要有從事黨務、法制、人事、科研等綜合管理工作的人才，以便提高審計管理水平和審計工作質量。

上述各類人才，都應當具備適應當前審計發展需要的各種基本素質，復合的知識結構和過硬的綜合能力，較強的創新能力。即在思想素質方面，要有堅定的政治信念，較高的理論修養，正確的世界觀、人生觀和價值觀，高尚的思想覺悟、品德修養，廉潔自律意識及強烈的敬業精神；在專業素質方面，應具有精深的審計專業知識、過硬的審計實務能力、較強的協調溝通能力、敏銳的洞察能力、較好的文字表達能力、較強的創新能力；在身心素質方面，應具有強健的體魄，較強的心理承受能力和應變能力。

四、當前審計人才隊伍的現狀

1.審計任務重與審計人員少的矛盾突出。這是目前基層審計機關普遍存在的一個問題。近年來，審計影響不斷擴大，審計地位不斷提升，審計觸及的領域也越來越多。經濟總量的擴張，經濟責任審計的開展，各類專項、臨時性任務的交辦均增加了審計的工作量。而由于編制設置等原因，基層審計人員引進速度極為緩慢，造成任務重與人員少的矛盾十分突出，審計人員常年處于超負荷的工作狀態。

2.審計人才結構不盡合理。主要表現在兩個方面：一是專業人才結構失衡，審計人員知識結構比較單一，復合型人才較為缺乏。二是人員比例失衡。“三集五大”結構調整，省公司層面審計任務偏重，抽調層次人員頻繁，致使基層審計審計部門工作無法開展，難以滿足本單位需要。

五、加強審計人才隊伍建設的措施

1.建設審計核心價值體系，加強審計文化建設，是審計人才隊伍建設的關鍵。審計人才隊伍的建設，離不開審計核心價值體系的支撐和審計文化的助力。審計部門在開展審計工作的全過程中，應牢牢把握“堅持原則、敢于碰硬；嚴謹細致、客觀公正；廉潔自律，甘于奉獻；與時俱進，開拓創新”這一核心，尤其要強化審計干部的思想教育，確保審計干部樹立正確的事業觀、價值觀和道德觀。同時，應注重情感交流和人文關懷，工作上支持他們，生活中關心他們，增加審計干部的歸屬感和幸福感。

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一、研究背景與文獻回顧

（一）研究背景

隨著社會及投資者對環境關注度的逐漸提升，我國部分上市公司增加了在環境方面的投入，不僅從生產方面投入環保型生產設備，而且在環境相關信息披露方面也有很大進步。其中值得一提的是，從2008年開始，我國部分上市公司自愿參與了國際民間非盈利組織發起的碳排放披露項目（Carbon Disclosure Program，以下簡稱CDP），并且參與度逐年上升。由于參與CDP項目所披露的碳信息屬于自愿披露的增量信息，不僅會增加財務核算成本，而且有可能產生訴訟風險。根據Simunic的審計定價理論，審計收費主要包括以下三部分內容：第一部分是注冊會計師執行各審計程序所付出的成本；第二部分是針對客戶存在審計風險（財務錯報等風險）而對應的預期損失各項費用等成本；第三部分是審計師事務所的正常利潤[ 1 ]。Houston提出審計定價應由與重大錯報相關的訴訟風險和與重大錯報沒有關系的非審計風險共同決定[ 2 ]。綜上所述，本文研究的問題是CDP碳信息披露項目上市公司的審計費用決定是否需要考慮相應的法律訴訟風險等因素。

（二）審計收費的影響因素

Simunic提出審計收費是由上市公司的資產規模、行業、財務杠桿、往年收益情況、審計意見等因素決定的。Johnson et al.在文章中表明事務所的規模大小對審計收費有著顯著影響[ 3 ]。Taylor and Baker發現上市公司的業務復雜程度、公司規模大小都對審計收費有著決定性的影響[ 4 ]。Venkatarman et al.發現首次IPO公司的審計收費顯著高于上市之后公司的審計收費，并且當客戶的訴訟風險越高時，審計收費也越高[ 5 ]。Doogar et al.在文章中表明風險導向審計方法有助于審計師提高審計效率，表現為更低的審計收費與更有針對性的審計定價[ 6 ]。

我國學者李補喜和王平心通過研究發現上市公司的規模、ROA、應收賬款占總資產比例、財務杠桿等因素可以直接影響審計收費[ 7 ]。張繼勛與徐奕的研究表明以下因素與審計收費相關性強：公司規模、業務復雜程度、公司注冊地[ 8 ]。韓厚軍和周生春發現客戶的總資產、集團公司的情況、財務杠桿、當年審計意見與審計收費呈顯著相關關系[ 9 ]。潘克勤指出上市公司的公司治理指數與審計定價呈顯著負相關關系[ 10 ]。

（三）公司信息透明度與審計收費

相對來講，以審計收費與信息透明度為研究問題的文獻相對于審計收費與公司治理、公司特征等方面的研究較少。國外學者Danielsen et al.通過對審計定價與客戶公司透明度相關的兩個假設進行檢驗，發現審計師將客戶的信息透明度風險視為風險溢價體現在審計收費中[ 11 ]。我國學者陳小林和胡淑娟使用799家上市公司的數據，采用擔保及大股東占款和信息披露透明度等變量研究審計師如何應對審計風險，研究發現信息披露透明度高的公司與審計相關的風險越低，審計師的收費越低[ 12 ]。臺灣學者薛敏正等將臺灣地區的上市公司作為研究對象，使用Heckman兩階段分析法，通過經驗研究得到上市公司的信息透明度越高，審計師的審計收費越高，他們認為公司信息透明度越高，審計師將需要增加相對更多的審計投入[ 13 ]，從這個角度分析，公司信息透明度與審計收費呈正相關關系。

二、研究假設

陳小林以2002年、2003年的上市公司為樣本，經過檢驗研究分析后，提出擔保、信息披露透明度高與審計收費有顯著正（負）相關關系；薛敏正等發現審計收費與信息透明度呈顯著正相關關系。上述文獻表明在審計定價時，潛在的審計相關風險將依據風險大小的情況考慮到審計定價中。企業自愿披露碳信息可以降低企業與投資者間的信息不對稱程度，為投資者作出相關投資決策提供有效支持。另外，隨著環境問題成為全球范圍的熱點話題后，與沒有披露碳信息的企業相比，自愿披露碳信息可能會增加相關問題的潛在訴訟風險，而審計師在為客戶定價時，其主要的依據便是客戶所面臨的潛在審計風險，因此自愿披露碳信息就意味著審計風險的增加。據此提出第一個假設：

H1a：披露碳信息的企業，伴隨著更高的審計收費。

由于國際四大對審計相關風險的要求更高，對風險更加敏感，所以本文提出以下假設：

H1b：披露碳信息的企業中，國際四大審計的客戶其碳信息披露與審計收費的相關關系更加顯著。

上市公司的信息透明度越高，伴隨著更低的信息不對稱程度以及更好的公司治理情況，公司獲得資本的成本越低，從而增加企業的價值。對于信息透明度高的客戶，由于其治理情況較好，相應的審計師面臨重大財務錯報風險和其他與財務錯報無關的風險相對更低，因此審計師的審計投入可以相對減少，所以審計收費更低。另外Welker發現信息透明度可以緩解公司內部人與外部利益相關者的信息不對稱問題[ 14 ]。審計師在面對信息透明度高的客戶時，客戶的財務報表信息透明度及可信度越高，從這個角度看客戶付出更低的審計收費。企業自愿披露碳信息，在一定程度上可以解信息不對稱的問題，提高企業的財務信息透明度。經過以上分析，提出第二個假設：

H2：自愿碳信息披露，緩解了由于財務信息透明度低導致審計收費更高的情況。

三、研究設計

（一）數據

本文選取2008―2014年中國受邀填寫CDP問卷的公司為樣本，樣本公司均為每年我國市值最大的100家公司，共計700家，剔除B股、H股、財務數據缺失的公司，最終樣本量為616家（進行信息透明度分析時，樣本量為237家）。本文的數據來源于兩部分：一部分為WIND以及CSMAR數據庫；另一部分為手工提取CDP報告中碳信息回復情況。本文使用stata12.0統計軟件。

（二）變量定義

1.被解釋變量

審計收費（AUDFEE）為客戶支付審計費用的自然對數。

2.解釋變量

解釋變量（CDPR）為碳信息披露項目報告的參與情況。當年企業參與CDP項目，回復或提供信息取值為1，否則取值為0。

本文使用盈余激進度（Earnings Aggressiveness Measure）硨飭抗司財務透明度。盈余激進度（EA）指企業提前確認收入而滯后確認損失的可能性。Bhattacharya將應計總額作為EA的變量[ 15 ]，但是由于應計總額由正常應計項目與異常應計（盈余管理）組成，此處如果使用應計總額作為變量有失妥當，因此本文借鑒王艷和陳漢文的方法，采用應計總額中的異常應計（DA）衡量盈余激進度（EA），進一步去衡量公司的財務透明度。

Jeter和Shivakumar的研究發現在Jones模型中加入經營現金活動產生的現金凈流量變量之后，所估計的可操控應計利潤更為準確[ 16 ]。Kothari et al.在模型中引入衡量經營業績的變量，以控制公司經營業績對可操控性應計利潤的影響[ 17 ]。Kang和Sivaramakrishnan提出收入、費用以及固定資產是決定公司應計利潤的主要因素[ 18 ]。王生年和白俊考慮到經營活動產生現金流量、公司的經營業績（ROA）與相關費用對可操控性應計利潤的影響，提出在Jones模型中加入上述三個影響因素[ 19 ]。另外，考慮到上市公司既可能正向操控應計利潤也可能負向操控應計利潤，本文使用異常應計項目的絕對值盈余激進度（EA）。

首先，本文采用2008―2015年公司的截面數據回歸模型如下：

由EA的計算過程可知，EA度量的是可操控性應計利潤的絕對值，其值的大小與企業會計信息透明度呈反向關系。即EA越大，企業的可操控性應計利潤就越大，則會計信息透明度就越低。

3.控制變量

模型中將公司規模SIZE、貝塔系數BETA、經營風險OOERUSJ、財務風險LEV、賬面市值比B/M、盈利水平ROA、行業IND以及審計師是否為四大、審計意見作為控制變量。

（三）模型

通過構建以下兩個模型來檢驗本文假設H1a和H1b：

在模型中，筆者將審計收費作為被解釋變量，將CDP項目的碳信息披露作為主要的解釋變量。同時本文參考Simunic提出的審計收費是由上市公司資產規模、行業、財務杠桿、往年收益情況、審計意見等因素決定的。在設置控制變量時，考慮到了公司所在行業的市場風險也會影響審計收費，公司的財務風險與審計收費正相關，財務風險越大，審計收費越高。依據以往的研究，公司規模越大，公司治理機制相對更加完善，同時社會以及投資者對公司的監督也越強，在一定程度上緩解了審計師面臨的審計風險，因此審計收費可能相對越低。本文還控制了行業對審計收費的影響。

通過構建模型（5）、（6）來檢驗假設2：

在上述兩個模型中，被解釋變量與模型（3）、（4）一致，解釋變量中增加了關于公司財務透明度的變量EA_D。主要考察公司財務透明度對審計收費與碳信息披露之間關系的影響，本文預期財務透明度對二者關系有顯著的影響，表現為財務透明度高的公司，其碳信息披露與審計之間的負相關關系更加顯著。

四、實證結果

（一）描述性統計

1.對CDP項目碳信息披露的描述性統計

從表1中的數據可以看出，碳信息的披露數量是逐年上升的，需要說明的是2012年的情況特殊，因為CDP項目信息合作者的更換，導致了信息披露的變化。2008―2011年間，前任合作者將中國市值100家企業中填寫問卷與信息提供的公司都進行披露。在2012―2014年間，新任合作者在CDP報告中只披露了100家公司中填寫問卷的公司，所以造成了2012年的趨勢變化。但總體來看，碳信息披露的企業是增加的。從2008年共有8家公司填寫問卷與提供信息，到2014年有45家公司填寫問卷，還有數家提供意見，所以足見很多公司開始關注CDP項目，并且自愿參與到其中，自愿披露公司碳相關的信息。

2.主要變量的描述性統計

通過表2可以看出，本文樣本公司的審計收費自然對數最大值為18.097，最小值為12.130，平均值為14.569；而公司信息透明度的指標最大值為0.346，均值為0.047，表明樣本公司信息透明的程度相對較好（均值為0.047，值越低，信息度透明度越高）。從BIG4指標可以看出本文樣本公司中平均33.5%的公司是由國際四大審計的。本文研究的主要為CDPR（自愿披露碳信息）即是否可以通過提高信息透明度的形式而對審計收費有影響。

（二）檢驗結果分析

1.模型（3）檢驗了上市公司披露碳信息對審計收費的影響

由本文假設H1a使用模型（3）以及樣本公司的面板數據進行多元回歸分析。從表3中（1）―（2）欄的結果分析，碳信息披露與審計收費呈顯著正相關關系（0.281，2.62***），說明根據信號傳遞理論以及審計定價理論，審計師關注了企業在CDP項目報告中的自愿碳信息披露，并將碳信息披露所帶來的潛在法律訴訟以及其他風險轉化為相應的審計風險溢價，因此針對這部分審計風險溢價，提高了相應的審計收費。經驗研究結果與本文預期一致，說明審計師在為客戶進行審計定價時，參與碳信息披露項目的企業確實由于相應審計風險的增加而得到更高的審計收費。與未披露碳信息的上市公司相比，披露碳信息的公司其審計收費顯著增加了28.1%。同時控制變量中的國際四大（BIG4）、公司規模（SIZE）與審計收費顯著正相關（0.531，5.08***；0.499，14.60***），國際四大以及資產規模大的企業，其審計收費越高。公司的財務杠桿與審計收費顯著負相關（-0.946，-3.11***），杠桿越高的企業，其審計收費越低。這可能是由于公司的債權比例越大，債權人越關注公司的經營狀況，債權人在一定程度上起到了監督上市公司的作用，因此審計師可以相對降低該客戶的重大財務錯報風險，從而降低部分審計收費。以上結果分析支持本文提出的假設H1a，自愿披露碳信息將會增加審計師面臨的審計風險，并且審計師也考慮了該風險體現為更高的審計收費。

2.模型（4）檢驗了自愿披露碳信息對四大與非四大審計師審計收費的影響

通過表3中（3）―（4）欄的結果，本文發現在模型3中的碳信息披露（CDPR）與審計收費顯著正相關關系不再顯著了（0.060，0.41）。而碳信息披露與國際四大的交互項（CDPR*BIG4）同審計收費在5%的水平上呈顯著正相關關系（0.452，2.41**）。這一結果說明審計師會將客戶的自愿碳信息披露折算為對應的審計風險溢價，增加審計收費；但是這一結果在國際四大與非國際四大審計師事務所中有些區別――自愿披露碳信息的公司中，只有聘用國際四大審計師事務所的公司相對于聘用非國際四大事務所的公司，其審計收費才會顯著增加48.4%。這與本文的假設H1b預期是一致的。說明國際四大審計師事務所在面對客戶的潛在訴訟風險方面更加謹慎。

3.財脹該鞫取⑻夾畔⑴露與審計收費

通過對模型（5）、（6）的回歸分析，表4中（1）―（2）欄的回歸結果可以得出支持假設H2的結論。上市公司信息透明度與審計收費在10%的水平上呈顯著負相關關系，這表明信息透明度越高的公司，其審計收費越低。表4中（3）―（4）欄的數據顯示，當上市公司自愿披露碳信息后，信息透明度高的企業，其碳信息披露（CDPR）與審計收費呈顯著正相關關系（0.558，2.11**），這與前面研究結果一致。另外碳信息披露與信息透明度的交互項（CDPR*EA_D）與審計收費呈顯著負相關關系（-0.821，-1.86*），表明財務信息透明度越差的企業，其碳信息披露與審計收費呈負相關關系并且顯著，說明在財務信息不透明的企業中，披露碳信息的公司與沒有自愿披露碳信息的公司相比，其在一定程度上被審計師認為披露碳信息是緩解信息不對稱的一種情況，從而降低因信息不對稱引起的審計風險，表現為相對較低的審計收費。而財務透明度（EA_D）與審計收費呈負相關關系但不再顯著（-0.190，-1.03）。總之，統計證據顯示，碳信息披露（CDP報告）通過提高公司信息透明度緩解了因信息不對稱程度較高而增加的審計收費，這里表現為降低了碳信息披露對審計收費的影響。

五、結束語

本文以2008―2013年參與CDP項目的中國企業為樣本，運用審計定價理論，檢驗了自愿披露碳信息對審計收費的影響。得到如下結論：首先，根據審計定價理論，審計師確實會關注企業在CDP項目報告中的自愿碳信息披露，并將信息所帶來的潛在訴訟風險考慮到審計風險中，從而增加了審計風險溢價，表現為更高的審計收費。其次，研究發現信息透明度越高的企業，碳信息披露與審計收費顯著正相關，而對于信息透明度低的企業，其碳信息披露通過降低信息不對稱程度增加了信息透明度，因此在一定程度上披露碳信息與審計收費顯著負相關。

本文的研究結論在一定程度上證明了審計定價理論，并且發現審計師會關注企業自愿披露碳信息的情況。對于信息透明度差、信息不對稱程度高的企業如果自愿披露碳信息，給予相對低的審計收費。這就表明，自愿披露碳信息確實有一定的信號傳遞功能，企業努力降低自身的信息不對稱程度也會因此為企業帶來相關利益，如更低的資本成本、更低的審計收費等，廣大企業公民應肩負起保護環境的社會責任，而相應的監管機構應當重視這樣的自愿披露信息，從而建立完善的披露體制，將碳信息的披露轉換為強制性披露信息，讓更多的企業加入到碳信息披露的行列中。

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